序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來(lái)了七篇財(cái)稅制度論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

論文對(duì)絕大多數(shù)的朋友們來(lái)說(shuō)是必不可少的，為了讓朋友們都能順利的編寫出所需的論文，論文頻道小編專門編輯了“生態(tài)補(bǔ)償財(cái)稅政策”，希望可以助朋友們一臂之力!

生態(tài)補(bǔ)償最早是一個(gè)自然科學(xué)的概念，后被引入到社會(huì)科學(xué)研究領(lǐng)域。生態(tài)補(bǔ)償作為保護(hù)生態(tài)環(huán)境的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)手段，是20世紀(jì)50年代以來(lái)開始出現(xiàn)并逐步成為環(huán)境政策的一個(gè)重要領(lǐng)域，其核心內(nèi)容是生態(tài)保護(hù)外部成本內(nèi)部化，建立生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制，改善、維護(hù)和恢復(fù)生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)功能，調(diào)整相關(guān)利益者因保護(hù)或破壞生態(tài)環(huán)境活動(dòng)產(chǎn)生的環(huán)境利益及其經(jīng)濟(jì)利益分配關(guān)系，以內(nèi)化相關(guān)活動(dòng)產(chǎn)生的外部成本為原則的一種具有經(jīng)濟(jì)激勵(lì)特征的制度。

財(cái)稅視角下的生態(tài)補(bǔ)償涵義更加廣泛，其政策涵義是一種以保護(hù)生態(tài)服務(wù)功能、促進(jìn)人與自然和諧相處為目的，運(yùn)用財(cái)政稅收手段，調(diào)節(jié)生態(tài)保護(hù)者、受益者和破壞者經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的制度安排?！?cái)稅政策是生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制的重要組成部分，因此從財(cái)稅視角下考察生態(tài)補(bǔ)償路徑，有助于拓寬生態(tài)補(bǔ)償?shù)睦碚撍悸泛筒僮髑馈?/p>

一、生態(tài)補(bǔ)償與生態(tài)稅收政策

生態(tài)補(bǔ)償資金籌措渠道是多方面的，但生態(tài)稅收收入是其中重要的來(lái)源。借鑒國(guó)外先進(jìn)的生態(tài)稅收建設(shè)經(jīng)驗(yàn)，完善生態(tài)稅收政策，建立與生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制相適應(yīng)的生態(tài)稅收體系，是稅制改革的要求，也是經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、環(huán)境和諧發(fā)展的需要。

篇(2)

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，能源使用所帶來(lái)的環(huán)境問題逐漸被社會(huì)所認(rèn)知。全球變暖現(xiàn)象已經(jīng)引起人們的關(guān)注和重視，其對(duì)人類生存環(huán)境所帶來(lái)的危害和壓力也是很多學(xué)者研究的重點(diǎn)，低碳經(jīng)濟(jì)逐漸被社會(huì)重視。眾所周知，黑龍江省是我國(guó)工業(yè)化發(fā)展起步較早的省份之一，但是由于發(fā)展模式以及工業(yè)結(jié)構(gòu)上存在的問題，使得經(jīng)濟(jì)發(fā)展受到一定約束。黑龍江省應(yīng)當(dāng)好好利用豐富的地質(zhì)資源和廣闊的地理環(huán)境，在發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展，形成良性循環(huán)。低碳經(jīng)濟(jì)是黑龍江省區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的重大舉措，實(shí)現(xiàn)低碳經(jīng)濟(jì)與財(cái)稅金融政策的支持密不可分，通過財(cái)稅金融政策的效力促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。提高黑龍江省的低碳技術(shù)水平及核心技術(shù)，助推產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整與轉(zhuǎn)型升級(jí)，促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。

二、財(cái)稅政策與金融政策支持低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的作用機(jī)理

1．理論基礎(chǔ)

對(duì)于低碳經(jīng)濟(jì)的解釋有眾多說(shuō)法，總結(jié)起來(lái)是基于可持續(xù)發(fā)展的觀點(diǎn)，采取技術(shù)創(chuàng)新、制度創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型，以及新能源開發(fā)等多種形式，盡量減少煤炭及石油等高碳產(chǎn)品能源消耗量，減少溫室氣體的排放量，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護(hù)協(xié)調(diào)發(fā)展的良性循環(huán)。

2．財(cái)稅與金融政策支持低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的框架

財(cái)稅政策與金融政策的協(xié)調(diào)支持是政府與市場(chǎng)的關(guān)系協(xié)調(diào)，對(duì)于低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展至關(guān)重要，需要明晰其職責(zé)。政府與市場(chǎng)應(yīng)該明確各自的職責(zé)范圍，依據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的客觀規(guī)律，政府的職責(zé)范圍體現(xiàn)在運(yùn)用財(cái)政補(bǔ)貼、稅收、轉(zhuǎn)移支付等方式支持與約束低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展；作為金融部門應(yīng)該加大對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的信貸支持力度；建立相應(yīng)的低碳信用交易平臺(tái)，促進(jìn)低碳交易等方面的工作。財(cái)稅政策與金融政策的兩者協(xié)調(diào)配合，產(chǎn)生的合力才能擴(kuò)大政策的功效，從而推動(dòng)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

三、財(cái)稅政策與金融政策促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)策

1．財(cái)稅政策促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)策

（1）完善低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的相關(guān)財(cái)政政策。政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)走勢(shì)的重要工具之一就是財(cái)政補(bǔ)貼政策。政府可以開展有針對(duì)性的財(cái)政補(bǔ)貼政策補(bǔ)貼低碳經(jīng)濟(jì)企業(yè)，對(duì)于調(diào)動(dòng)企業(yè)開展低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供財(cái)力支持，有利于社會(huì)資源傾向投資于低碳經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目。因此，為了鼓勵(lì)支持企業(yè)積極研發(fā)低碳技術(shù)，對(duì)于能夠獨(dú)立實(shí)現(xiàn)研發(fā)和創(chuàng)新或者能夠采用先進(jìn)的低碳環(huán)保設(shè)備投入生產(chǎn)和運(yùn)營(yíng)的，應(yīng)該給予相關(guān)財(cái)政補(bǔ)貼。具體分為：企業(yè)價(jià)格方面補(bǔ)貼、虧損方面補(bǔ)貼、折扣方面等政策。對(duì)于購(gòu)置了低碳環(huán)保設(shè)備設(shè)施的企業(yè)可以采取加速折舊方法，以盡快提完折舊，加快企業(yè)設(shè)備的更新進(jìn)程。（2）完善低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的相關(guān)稅收政策。在政府宏觀調(diào)控政策中稅收具有非常重要的功能。當(dāng)前稅收政策的功效主要集中體現(xiàn)在低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面，對(duì)于發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的企業(yè)提供有力支持。用稅收的形式優(yōu)化配置有限資源，使其資源達(dá)到合理有效配置。通過征稅來(lái)處理企業(yè)污染外部性的問題，解決外部負(fù)效應(yīng)的問題。采取稅收優(yōu)惠政策激勵(lì)企業(yè)在低碳技術(shù)領(lǐng)域進(jìn)行科研創(chuàng)新。①健全資源稅的稅收政策。允許地方政府有權(quán)限適當(dāng)擴(kuò)大資源稅的征稅范圍。依據(jù)稅負(fù)公平的原則，應(yīng)將不可再生性的資源與再生性周期較長(zhǎng)，以及生產(chǎn)難度較大的資源都應(yīng)擴(kuò)大到征稅范圍之內(nèi)；對(duì)于資源供給較為匱乏的，不宜大量開采的綠色資源產(chǎn)品也應(yīng)擴(kuò)充到征稅范圍之列。資源稅的征收范圍不僅要包括礦產(chǎn)性資源，還要包括土地、森林、海洋等自然資源與社會(huì)資源。只有把自然資源、社會(huì)資源均納入征稅范圍，擴(kuò)大資源稅的稅基，合理征收資源稅，才能真正實(shí)現(xiàn)合理地開發(fā)利用和保護(hù)資源，實(shí)現(xiàn)低碳經(jīng)濟(jì)。資源稅制中建立獎(jiǎng)懲機(jī)制。對(duì)于節(jié)能環(huán)保型的企業(yè)給予適度的鼓勵(lì)，例如能夠采用先進(jìn)技術(shù)設(shè)備或低耗低排放行為的企業(yè)給予相應(yīng)稅收優(yōu)惠與采取補(bǔ)償?shù)拇胧Ｍ瑫r(shí)對(duì)于高耗能、高排放以及高污染的企業(yè)，不僅要課以重稅，還要對(duì)其進(jìn)行停業(yè)整頓、改進(jìn)技術(shù)，達(dá)到經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。②完善企業(yè)所得稅稅收政策。應(yīng)該在現(xiàn)有的企業(yè)所得稅制中對(duì)于發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的企業(yè)的所得稅給予相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。對(duì)于研發(fā)低碳技術(shù)、環(huán)保技術(shù)以及新能源開發(fā)技術(shù)的低碳企業(yè)，實(shí)施免稅政策。對(duì)于能夠積極主動(dòng)投資于低碳項(xiàng)目的企業(yè)可以采取減稅政策。由于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要大量投資，并且具有周期較長(zhǎng)、收益較低的特性，低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與企業(yè)投資的力度密不可分。因此，應(yīng)該對(duì)于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出的貢獻(xiàn)的企業(yè)給予相關(guān)稅收政策。對(duì)于能夠改善設(shè)備，使用低碳設(shè)備、回收利用再生資源，有效利用資源的企業(yè)，根據(jù)企業(yè)購(gòu)買的環(huán)境保護(hù)設(shè)備設(shè)施，允許多抵扣，實(shí)現(xiàn)減稅。對(duì)于污染較為嚴(yán)重、生產(chǎn)效率低的企業(yè)鼓勵(lì)更新設(shè)備設(shè)施，提高資源利用效率，逐步實(shí)現(xiàn)由“高碳”向“低碳”的過度。雖然目前相當(dāng)大一部分中小企業(yè)在低碳經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的投入和研發(fā)達(dá)不到給予稅收優(yōu)惠政策的條件，但要看到其在低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的貢獻(xiàn)力度，可以采取稅后補(bǔ)貼或延遲納稅的措施。

2．金融政策促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)策

（1）形成政策性金融制度。現(xiàn)在是一個(gè)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的大好時(shí)機(jī)，目前已有國(guó)家開發(fā)銀行制訂了促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的相關(guān)金融規(guī)定，除此之外還應(yīng)該為低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展設(shè)立專門的銀行機(jī)構(gòu)，致力于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的金融支持。實(shí)際上，許多發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)快速增長(zhǎng)時(shí)期建立類似的特殊服務(wù)具有明顯的區(qū)域性和政策傾向金融機(jī)構(gòu)、金融政策，支持特別項(xiàng)目及相關(guān)領(lǐng)域，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)健康快速發(fā)展。用金融基金和金融債券籌集的資金支持低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展，并提供政策性金融支持低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。黑龍江省應(yīng)該成立低碳發(fā)展銀行，屬于地方性政策性銀行，銀行的資本來(lái)源于省市政府、有關(guān)企業(yè)以及民間資本金，廣泛籌集資金支持發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)，尤其重點(diǎn)支持新能源、節(jié)能減排等低碳環(huán)保項(xiàng)目。逐步健全支持低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的金融機(jī)構(gòu)體系，如哈爾濱銀行、龍江銀行、黑龍江省農(nóng)村信用社、村鎮(zhèn)銀行等，充分發(fā)揮金融機(jī)構(gòu)對(duì)黑龍江省發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的金融支撐作用。（2）增強(qiáng)信貸資金的支持力度。通過金融機(jī)構(gòu)信貸支持政策，完善黑龍江省低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)設(shè)施發(fā)展的資金需求。實(shí)施綠色信貸資金政策，著重商業(yè)性銀行對(duì)信貸業(yè)務(wù)進(jìn)行相關(guān)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)審查、評(píng)估和監(jiān)測(cè)，完善綠色信貸管理系統(tǒng)建設(shè)。借此擴(kuò)大商業(yè)性銀行的綠色信貸規(guī)模效應(yīng)，新能源、節(jié)能減排項(xiàng)目的貸款采取綠色通道快速辦理；提供以排污許可證作為綠色信貸額度的界定標(biāo)準(zhǔn)，降低新能源、節(jié)能減排項(xiàng)目的信貸風(fēng)險(xiǎn)；加強(qiáng)低碳產(chǎn)業(yè)和下游產(chǎn)業(yè)的項(xiàng)目和增值。根據(jù)實(shí)際需要做好黑龍江省發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的綠色信貸的規(guī)模額度，并且有效規(guī)定綠色信貸的貸款期限和銀行利率。（3）加強(qiáng)資本市場(chǎng)推動(dòng)作用。發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)必須發(fā)揮優(yōu)勢(shì)資本市場(chǎng)的初始投資和融資。目前，大量的低碳經(jīng)濟(jì)相關(guān)行業(yè)和企業(yè)投資于資本市場(chǎng)的發(fā)展。發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的相關(guān)產(chǎn)業(yè)數(shù)量和行業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值低于其他省份。根據(jù)實(shí)際情況，證監(jiān)會(huì)應(yīng)該相關(guān)政策，對(duì)于財(cái)務(wù)指標(biāo)正常，符合低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的企業(yè)可以優(yōu)先考慮建設(shè)項(xiàng)目。以促進(jìn)上市公司的發(fā)展模式轉(zhuǎn)型，將其資本和技術(shù)更多的投放低碳經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域。（4）提升金融產(chǎn)品創(chuàng)新和服務(wù)模式。根據(jù)黑龍江省低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特性，金融機(jī)構(gòu)應(yīng)該采取相關(guān)措施，不斷創(chuàng)新金融產(chǎn)品研發(fā)。第一，讓低碳項(xiàng)目有大額、穩(wěn)定、長(zhǎng)期的資金來(lái)源，直接設(shè)置專屬低碳企業(yè)的投資基金。第二，為了促進(jìn)低碳交易，建議建立低碳信用交易平臺(tái)。第三，采用低碳品牌，促進(jìn)企業(yè)使用低碳經(jīng)濟(jì)信用卡。第四，加快低碳金融服務(wù)的進(jìn)程，如金融產(chǎn)品和碳排放交易數(shù)量組合，形成與資源相掛鉤的金融產(chǎn)品，結(jié)合氣候變化、環(huán)境保護(hù)的金融服務(wù)產(chǎn)品。第五，創(chuàng)新的金融中介服務(wù)，金融機(jī)構(gòu)應(yīng)積極參與并提供低碳項(xiàng)目信用登記、托管和基金為低碳項(xiàng)目結(jié)算和清算服務(wù)，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展新能源、節(jié)能減排。第六，繼續(xù)開發(fā)新的保險(xiǎn)產(chǎn)品滿足黑龍江省低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展，比如環(huán)境污染責(zé)任保險(xiǎn)、強(qiáng)制責(zé)任保險(xiǎn)的環(huán)保、碳交易信用保險(xiǎn)以及綠色汽車保險(xiǎn)等等，減少碳排量、減少氣候變化和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的負(fù)面影響。

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篇(3)

關(guān)鍵詞：稅務(wù)會(huì)計(jì)模式；混合型模式；財(cái)稅分離

稅務(wù)會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)重要分支，出現(xiàn)時(shí)間與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)大致相同，甚至早于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，其在企業(yè)稅收籌劃、反映企業(yè)納稅義務(wù)履行情況、監(jiān)督企業(yè)正確處理分配關(guān)系、促進(jìn)企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理等方面具有重要作用。目前，各國(guó)對(duì)于稅務(wù)會(huì)計(jì)有了較長(zhǎng)時(shí)間的理論研究，稅務(wù)會(huì)計(jì)模式不斷發(fā)展完善，在全球范圍內(nèi)大致形成了以美國(guó)為代表的財(cái)稅分離模式、以法國(guó)為代表的財(cái)稅統(tǒng)一模式及以日本為代表的混合型模式。同時(shí)，我國(guó)對(duì)于稅務(wù)會(huì)計(jì)方面的理論研究起步較晚，發(fā)展還不成熟，且一般將稅務(wù)會(huì)計(jì)視為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一部分，重視程度不高。建立適當(dāng)?shù)亩悇?wù)會(huì)計(jì)制度，不僅是會(huì)計(jì)學(xué)科自身發(fā)展的內(nèi)在要求，更是完善我國(guó)稅制的迫切要求。本論文以我國(guó)當(dāng)前的稅收制度和會(huì)計(jì)制度為基礎(chǔ)，從分析稅務(wù)會(huì)計(jì)模式發(fā)展完善的必要性出發(fā)，運(yùn)用分析對(duì)比的方法，與國(guó)內(nèi)外發(fā)展較為成熟的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式進(jìn)行比較，直觀對(duì)比出發(fā)展背景、歷程、成效差異等，以期找出可資借鑒的成功經(jīng)驗(yàn)，探索出符合我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的模式。

一、我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式建立的必要性

1．設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)是合理把控稅收制度與會(huì)計(jì)制度差異的必然要求上世紀(jì)90年代以來(lái)，我國(guó)稅制改革伴隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，尤其是從1994年稅制改革開始，稅收制度與企業(yè)財(cái)務(wù)制度之間的差異逐步擴(kuò)大。稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)均是以貨幣作為計(jì)量單位的一種會(huì)計(jì)核算管理活動(dòng)，但稅務(wù)會(huì)計(jì)因與稅法有特定聯(lián)系，相對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更加復(fù)雜。稅務(wù)會(huì)計(jì)是在稅收法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的雙重約束下，進(jìn)行稅務(wù)籌劃、稅金核算和納稅申報(bào)的一種會(huì)計(jì)系統(tǒng)。二者的處理方法、計(jì)算目的、核算程序和結(jié)果等有很大差異性，這就要求稅務(wù)會(huì)計(jì)從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來(lái)，保持相對(duì)的獨(dú)立性。尤其是2006年我國(guó)財(cái)政部頒布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，使得會(huì)計(jì)制度與稅收制度的差異日趨明顯。因此，只有完善我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)制度的建立，才能充分發(fā)揮稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)各自的職能，規(guī)范我國(guó)會(huì)計(jì)制度。2．設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)是完善稅收制度并保證稅收征管的重要措施首先，設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)有利于完善稅收制度，它的建立有利于優(yōu)化當(dāng)前我國(guó)的稅收制度結(jié)構(gòu)，是對(duì)稅制基層結(jié)構(gòu)的補(bǔ)充。其次，設(shè)立稅務(wù)會(huì)計(jì)有助于保證國(guó)家稅款的征收工作。企業(yè)配備既精通會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，又熟知稅收法律相關(guān)規(guī)定的人員，不僅能保證國(guó)家稅款及時(shí)、公平、足額征收，還能保證企業(yè)在合理、合法納稅的基礎(chǔ)上充分使用稅收優(yōu)惠，為企業(yè)獲得最大化的經(jīng)濟(jì)效益。再次，設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)，建立完善的稅務(wù)體系，明晰稅企權(quán)責(zé)，讓稅務(wù)人員從繁雜的財(cái)務(wù)報(bào)表檢查中解脫出來(lái)，從而大大提高稅務(wù)工作的效率。3．設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)是企業(yè)追求自身最大利益的必然選擇稅收籌劃，即合理避稅，是指納稅人在遵守國(guó)家相關(guān)法律及稅收相關(guān)法規(guī)的前提下，按照國(guó)家稅收政策及法規(guī)的導(dǎo)向，事前選擇對(duì)企業(yè)自身稅收利益最大化的納稅方案來(lái)處理企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資及理財(cái)?shù)然顒?dòng)。稅收籌劃可以在合法的前提下擴(kuò)大企業(yè)的利潤(rùn)，是企業(yè)在追求自身利益最大化的過程中的必經(jīng)之路。然而，企業(yè)只有建立起完善的稅務(wù)會(huì)計(jì)制度，認(rèn)識(shí)到稅收籌劃的重要性，把稅收籌劃作為企業(yè)的一項(xiàng)正式的工作來(lái)處理，才能充分利用稅收籌劃給企業(yè)帶來(lái)利益，才能不斷追求自身利益的最大化。

二、美、法、日三種稅務(wù)會(huì)計(jì)模式比較分析

1．美國(guó)：財(cái)稅分離的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式從法律制度看，美國(guó)采用的是海洋法系，即普通法系。其形成并且在生活中真正起作用的法律體系并不是如中國(guó)的憲法般具體的法律條文，而是主要依據(jù)經(jīng)美國(guó)法院判例給予解釋，成文法再進(jìn)行補(bǔ)充。稅法作為法律體系的一部分，其使用狀況也不例外。各州分散獨(dú)立的法律體制，國(guó)家沒有系統(tǒng)地、完整地對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范。從經(jīng)濟(jì)體制看，美國(guó)實(shí)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，政府只在宏觀上施加一定的影響，并不直接干預(yù)經(jīng)濟(jì)，經(jīng)濟(jì)具有高度的自由和開放性，市場(chǎng)決定供求，遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，為投資者提供決策有用的信息。從會(huì)計(jì)規(guī)范的形式來(lái)看，美國(guó)由于其會(huì)計(jì)核算規(guī)范為民間管理方式，因此，會(huì)計(jì)核算規(guī)范均以公認(rèn)的會(huì)計(jì)原則為核心，其立法對(duì)會(huì)計(jì)核算規(guī)范并無(wú)直接影響。美國(guó)強(qiáng)調(diào)投資者利益的保護(hù)，這種“投資者導(dǎo)向型會(huì)計(jì)模式”極大程度的保護(hù)了企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益，使企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)能夠自覺遵循會(huì)計(jì)原則，同時(shí)其完全不受稅法的約束，所以會(huì)計(jì)核算、提供的相關(guān)信息相對(duì)客觀、公允和真實(shí)。從企業(yè)組織形式看，獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、有限責(zé)任公司、股份有限公司、有限合伙企業(yè)等企業(yè)形式在美國(guó)非常豐富多樣，以股份制企業(yè)為主。美國(guó)作為全球證券業(yè)最為發(fā)達(dá)的國(guó)家，企業(yè)資本的構(gòu)成與法國(guó)、日本相比，自有資本占比高達(dá)55％，法國(guó)占比為36．8％，而日本只占19．8％。從融資渠道看，美國(guó)企業(yè)主要通過資本市場(chǎng)募集資金，投資人與基金管理人通常依據(jù)公司的財(cái)務(wù)狀況和企業(yè)未來(lái)的前景作為是否持股或持股多少的重要參考。由于美國(guó)有發(fā)達(dá)的金融市場(chǎng)和完全自由開放的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，企業(yè)在融資渠道的選擇上優(yōu)先選擇證券市場(chǎng)，而銀行只是輔助渠道。由于美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)過于強(qiáng)調(diào)保護(hù)投資者利益，不受稅法約束，這種投資者導(dǎo)向型會(huì)計(jì)模式推動(dòng)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展日臻完善，但需要統(tǒng)籌相關(guān)稅務(wù)和計(jì)算、核算應(yīng)繳稅款時(shí)，就須根據(jù)美國(guó)復(fù)雜的稅法同步進(jìn)行復(fù)雜的納稅調(diào)整。即使涉稅會(huì)計(jì)比較復(fù)雜，但美國(guó)這種稅務(wù)會(huì)計(jì)模式能夠較好地發(fā)揮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)的應(yīng)有作用，因此還是能被諸多國(guó)家廣泛采用。2．法國(guó)：財(cái)稅統(tǒng)一的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式法國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的要求基本統(tǒng)一，采用的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式也是財(cái)稅統(tǒng)一型的模式，政府和稅法占據(jù)主導(dǎo)地位，會(huì)計(jì)服從稅法。法國(guó)這種財(cái)稅統(tǒng)一的會(huì)計(jì)模式明確要求：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要與稅法的要求一致，強(qiáng)調(diào)繳納稅款與股東的財(cái)務(wù)報(bào)表要一致，決不允許稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)存在差異，企業(yè)必須嚴(yán)格按照國(guó)家稅法的有關(guān)規(guī)定來(lái)處理會(huì)計(jì)相關(guān)事項(xiàng)。這種“政府稅收導(dǎo)向型”的會(huì)計(jì)模式，會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的力量較弱，過分強(qiáng)調(diào)按稅法規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表，雖然可以保證稅款及時(shí)、足額征收，滿足稅務(wù)需要，但在一定程度上忽視了企業(yè)的實(shí)際狀況，反映不夠真實(shí)、公允，滿足不了會(huì)計(jì)信息使用者的需求。從法律制度看，法國(guó)采用大陸法系，適用于成文法，法律既系統(tǒng)完整，又清晰具體，邏輯縝密。法國(guó)政府通常在一定的時(shí)候借助法律使用行政等手段來(lái)干預(yù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，會(huì)計(jì)服從于稅法，企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)往往受到公司法典、稅法典和證券法典等諸多法典的影響，以國(guó)家利益為導(dǎo)向。由于稅法優(yōu)先會(huì)計(jì)規(guī)則，稅務(wù)部門不僅可以確定企業(yè)納稅申報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表的格式和內(nèi)容，而且還可規(guī)定企業(yè)的實(shí)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告實(shí)務(wù)。從經(jīng)濟(jì)體制看，法國(guó)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，體現(xiàn)很強(qiáng)的計(jì)劃性，政府從宏觀和微觀兩個(gè)層面全方位立體地干預(yù)調(diào)控經(jīng)濟(jì)，在經(jīng)濟(jì)調(diào)控中扮演著至關(guān)重要的角色。政府認(rèn)為企業(yè)對(duì)未來(lái)市場(chǎng)短期的預(yù)測(cè)應(yīng)由市場(chǎng)來(lái)解決，而國(guó)家對(duì)整個(gè)市場(chǎng)中長(zhǎng)期的預(yù)測(cè)則由國(guó)家計(jì)劃解決。因此，政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)既有宏觀層面，也有微觀層面，由此可見，計(jì)劃在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。從企業(yè)組織形式看，法國(guó)有股份有限公司、有限責(zé)任公司、合伙企業(yè)等企業(yè)組織形式。國(guó)有化占比較大，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)生活中擔(dān)負(fù)著重要作用。從融資渠道看，由于證券市場(chǎng)不夠發(fā)達(dá)，投資者普遍樂于購(gòu)買國(guó)債而不愿意購(gòu)買或持有股票，企業(yè)所需資金通常來(lái)源于政府或銀行。由于法國(guó)要求企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要與稅法的要求保持一致，因此，法國(guó)的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式有其明顯特征，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相互統(tǒng)一。3．日本：財(cái)稅混合型的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式相較美、法兩國(guó)，日本的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式既不像美國(guó)強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)自由，會(huì)計(jì)要保持獨(dú)立而采用的財(cái)稅分離模式，也不像法國(guó)強(qiáng)調(diào)稅法優(yōu)先會(huì)計(jì)法則而采用的財(cái)稅合一模式，日本采用的是一種協(xié)調(diào)特征下混合型的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，中和二者特征，更靈活。從法律制度看，日本采用大陸法系，使用具體而詳細(xì)的法律條文。日本在會(huì)計(jì)規(guī)范方面，除了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，商法、稅法和證券交易法都是重要依照。日本的商法適用于所有產(chǎn)業(yè)活動(dòng)單位法人和個(gè)體工商戶，是處理一切社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的民事法律的總規(guī)范，旨在全力維護(hù)債權(quán)人的合法利益，充分保障國(guó)家的稅收。商法、證券交易法既是法律，同時(shí)也是會(huì)計(jì)規(guī)范具體的條文。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然原則條例數(shù)量多且內(nèi)容細(xì)致，但其實(shí)際上是對(duì)商法、稅法以及證券交易法的補(bǔ)充。日本的證券交易法，用來(lái)規(guī)范股票發(fā)行和流通，稅法對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)有直接影響，日本公司的財(cái)務(wù)報(bào)表所列示的費(fèi)用扣減以及收益遞延等項(xiàng)目必須是稅法允許的。從經(jīng)濟(jì)體制看，日本是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，政府主導(dǎo)市場(chǎng)，同時(shí)不排斥市場(chǎng)這只“看不見的手”調(diào)節(jié)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以讓市場(chǎng)自由有序、充滿活力。但是日本政府這只“看得見的手”也會(huì)采取計(jì)劃調(diào)控、宏觀調(diào)控、對(duì)企業(yè)施加影響等方式參與經(jīng)濟(jì)調(diào)控。從會(huì)計(jì)規(guī)范方式看，日本的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與商法、稅法和證券交易法三套法系互為補(bǔ)充，前者在會(huì)計(jì)處理方面規(guī)定較為系統(tǒng)，后者則更為詳細(xì)具體，會(huì)計(jì)與稅法相互協(xié)調(diào)。相比美國(guó)和法國(guó)，日本的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有形成完善的系統(tǒng)，也沒有形成國(guó)家層面的總計(jì)劃，所以日本的稅務(wù)會(huì)計(jì)是一種宏觀統(tǒng)籌欠缺，沒有完整系統(tǒng)理論支撐的會(huì)計(jì)體系。從企業(yè)組織形式看，日本企業(yè)絕大多數(shù)是股份公司，中小企業(yè)眾多，雖然大企業(yè)數(shù)量較少，但在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中卻占有主導(dǎo)性地位，大企業(yè)之間相互持股組建起企業(yè)集團(tuán)，便于維護(hù)企業(yè)長(zhǎng)期穩(wěn)定。從融資渠道看，日本企業(yè)的資金來(lái)源渠道主要是企業(yè)集團(tuán)和有影響力的商業(yè)銀行，所以政府和投資人都對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有所要求。前文說(shuō)到的日本的商法、稅法和證券交易法三套法律與企業(yè)會(huì)計(jì)關(guān)系密切，對(duì)會(huì)計(jì)具有直接影響。同時(shí)，日本的會(huì)計(jì)模式以企業(yè)為導(dǎo)向，重視為企業(yè)管理服務(wù)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定就是為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)，以促進(jìn)企業(yè)管理水平的提升進(jìn)而實(shí)現(xiàn)納稅及時(shí)、公平，形成了日本會(huì)計(jì)與稅法相互協(xié)調(diào)的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。

三、我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式探討

我國(guó)是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，在調(diào)節(jié)方式上與法國(guó)、日本有一定的相似性，政府在一定時(shí)候會(huì)采取一定的手段干預(yù)經(jīng)濟(jì)，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是在國(guó)家宏觀調(diào)控下充分發(fā)揮市場(chǎng)的調(diào)節(jié)作用。國(guó)家不僅是資產(chǎn)的所有者，而且具有管理職能，這種既當(dāng)“裁判員”又當(dāng)“運(yùn)動(dòng)員”的雙重扮演身份使得我國(guó)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系比西方國(guó)家更加復(fù)雜。同時(shí)，我國(guó)的資本市場(chǎng)一方面上市公司以國(guó)資背景為主導(dǎo)，另一方面民間投資活躍度和理性度不夠，市場(chǎng)主體和渠道較為單一，發(fā)展不夠成熟均衡。因此，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式探討不能照抄照搬國(guó)外已有的成熟的模式。在這一點(diǎn)上，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制處于日本和法國(guó)中間，正從法國(guó)的經(jīng)濟(jì)形式向日本的經(jīng)濟(jì)形式轉(zhuǎn)變。從法律制度看，我國(guó)屬于大陸法系，與法國(guó)、日本等大陸法系國(guó)家一樣適用于成文法。我國(guó)法律不僅體系完整，而且規(guī)定明確，具有絕對(duì)的權(quán)威，對(duì)會(huì)計(jì)模式也具有剛性的影響。因此，稅法與會(huì)計(jì)關(guān)系密切。從會(huì)計(jì)規(guī)范方式看，經(jīng)過長(zhǎng)時(shí)間的會(huì)計(jì)改革和稅制改革，我國(guó)當(dāng)前是以包括會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等的《會(huì)計(jì)法》為中心，規(guī)范著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算行為。從企業(yè)組織形式看，有限責(zé)任公司占絕大多數(shù)，中小企業(yè)較多，能達(dá)到上市要求的大企業(yè)較少。從融資渠道看，我國(guó)銀企關(guān)系十分緊密，但銀行對(duì)企業(yè)的門檻要求較高，實(shí)力較強(qiáng)的大企業(yè)能輕易從銀行獲得貸款，另一方面很多資金周轉(zhuǎn)不靈的小企業(yè)卻很難通過正規(guī)渠道向銀行貸款，只好向小型的信貸機(jī)構(gòu)尋求貸款。由此可見，我國(guó)目前的會(huì)計(jì)環(huán)境與法國(guó)、日本比較接近，尤其是在經(jīng)濟(jì)、法規(guī)等背景因素上，而與美國(guó)等具有高度自由的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和高度發(fā)達(dá)的資本融資市場(chǎng)的西方發(fā)達(dá)國(guó)家相距甚遠(yuǎn)。事實(shí)上，我國(guó)的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式也較傾向于日本的財(cái)稅協(xié)調(diào)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式。根據(jù)會(huì)計(jì)發(fā)展的國(guó)際化潮流，稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將逐漸由二者合一的模式發(fā)展為二者協(xié)調(diào)并存再到二者分離的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式，但就我國(guó)的發(fā)展現(xiàn)狀來(lái)看，財(cái)稅分離的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式究竟適不適合我國(guó)，還需進(jìn)一步摸索探討。從改革開放至今，近四十年時(shí)間，我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)方方面面發(fā)生了翻天覆地的變化。但作為發(fā)展中國(guó)家，我國(guó)還有許多需要不斷完善的方面。在改革的進(jìn)程中，政府不可避免的采用計(jì)劃和宏觀調(diào)控的手段干預(yù)經(jīng)濟(jì)是非常正確的選擇。就我國(guó)當(dāng)前國(guó)情而言，實(shí)行日本的財(cái)稅協(xié)調(diào)的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式是較為合理的。綜上所述，美國(guó)財(cái)稅會(huì)計(jì)分離的模式應(yīng)是我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式發(fā)展的遠(yuǎn)期目標(biāo)。就目前而言，應(yīng)該選擇財(cái)稅適度分離，明確財(cái)稅不同的目標(biāo)，制訂相應(yīng)措施保證財(cái)稅目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，積極完善我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論體系。美國(guó)已開了稅務(wù)會(huì)計(jì)理論體系先河，形成了完整的稅務(wù)會(huì)計(jì)理論框架；法國(guó)仍然堅(jiān)持傳統(tǒng)處理，同時(shí)也在進(jìn)行改進(jìn)；日本也形成了具有明顯特色的財(cái)稅會(huì)計(jì)建設(shè)理論?？傊?，與美、法、日三國(guó)財(cái)稅會(huì)計(jì)相比較，我國(guó)應(yīng)借鑒吸收并建立適合于我國(guó)國(guó)情且有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的理論體系。有朝一日，我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制高度發(fā)達(dá)、法治化程度明顯提高、股份制企業(yè)日臻完善、民眾法治觀念大為改變時(shí)，財(cái)稅完全獨(dú)立的目標(biāo)將指日可待。在這種會(huì)計(jì)模式下，稅務(wù)會(huì)計(jì)將賦予以下三方面的職能：

（一）核算反映職能

稅務(wù)會(huì)計(jì)的核算反映職能，即對(duì)企業(yè)的涉稅活動(dòng)進(jìn)行核算和反映，是稅務(wù)會(huì)計(jì)最基本的職能。稅務(wù)會(huì)計(jì)依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，根據(jù)國(guó)家稅收法律、實(shí)施條例以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)規(guī)章制度，將會(huì)計(jì)信息調(diào)整為稅務(wù)信息，從而全面核算企業(yè)稅款的形成、計(jì)算、繳納、補(bǔ)退等相關(guān)內(nèi)容，并以價(jià)值形式客觀真實(shí)公允地反映會(huì)計(jì)納稅活動(dòng)，為國(guó)家組織財(cái)稅收入提供可靠準(zhǔn)確的信息資料和決策依據(jù)。與此同時(shí)，通過加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)提供的信息進(jìn)行分析研究，一方面可以為企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益，另一方面也可以進(jìn)一步拓展稅源、增加國(guó)家的財(cái)政收入。

（二）監(jiān)督管理職能

稅務(wù)會(huì)計(jì)的監(jiān)督管理職能，即以價(jià)值形式對(duì)納稅人進(jìn)行全面核算的納稅活動(dòng)過程，同時(shí)也是稅務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行監(jiān)督管理的過程?？梢哉f(shuō)稅務(wù)會(huì)計(jì)監(jiān)督管理職能寓于核算反映職能之中，即通過稅務(wù)會(huì)計(jì)系列核算方法，可以有效地監(jiān)督會(huì)計(jì)主體的納稅活動(dòng)是否與國(guó)家稅收法律條款相一致，進(jìn)而監(jiān)督會(huì)計(jì)主體稅款的形成、計(jì)算和繳納狀況，以此達(dá)到稅收宏觀調(diào)控的目的。由于稅收具有強(qiáng)制性，其監(jiān)督管理職能也因此具有強(qiáng)制性的特點(diǎn)。通過強(qiáng)制性的監(jiān)督管理，一方面可以保證納稅人自覺申報(bào)納稅、正確計(jì)算并及時(shí)繳納稅款，另一方面也可以保證國(guó)家稅收政策和稅法的貫徹實(shí)施，確保國(guó)家稅收收入的穩(wěn)定增長(zhǎng)。

（三）預(yù)測(cè)和決策職能

稅務(wù)會(huì)計(jì)的預(yù)測(cè)和決策職能，即稅務(wù)會(huì)計(jì)通過核算和反映納稅人納稅活動(dòng)的全過程，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督管理，進(jìn)而幫助納稅人對(duì)其稅務(wù)活動(dòng)進(jìn)行科學(xué)預(yù)測(cè)和決策。納稅人通過對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行分析，依據(jù)國(guó)家稅收優(yōu)惠政策，主動(dòng)規(guī)避較高的稅負(fù)，進(jìn)行合理稅收籌劃，從而達(dá)到稅后利潤(rùn)最大化的目的。稅務(wù)會(huì)計(jì)還應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系，了解政府的宏觀導(dǎo)向，更好地促進(jìn)整個(gè)企業(yè)的快速運(yùn)轉(zhuǎn)，為企業(yè)帶來(lái)更多的利潤(rùn)。

參考文獻(xiàn)：

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篇(4)

摘要：隨著社會(huì)對(duì)人才質(zhì)量的要求越來(lái)越具體化，不同學(xué)科的學(xué)生對(duì)同一課程的知識(shí)需求是不同的，因此教師在授課過程中應(yīng)區(qū)別對(duì)待。本文以浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)東方學(xué)院為例，在分析三類學(xué)生對(duì)中國(guó)稅制課程訴求的基礎(chǔ)上，找出教學(xué)過程中存在的問題，并提出如何幫助學(xué)生形成對(duì)課程的正確認(rèn)識(shí)，如何加強(qiáng)學(xué)生的實(shí)踐應(yīng)用能力，如何完善集體備課制度的解決方法。

關(guān)鍵詞 ：學(xué)生訴求；中國(guó)稅制；教學(xué)改革

東方學(xué)院《中國(guó)稅制》是一門開課時(shí)間早、授課對(duì)象多樣化、地位相對(duì)重要的專業(yè)基礎(chǔ)課程。從建校開設(shè)至今，其教學(xué)資源逐步完善、師資力量逐漸雄厚、教學(xué)質(zhì)量逐步提高、教學(xué)成果逐漸顯現(xiàn)。然而隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制和市場(chǎng)機(jī)制的進(jìn)一步深入，社會(huì)對(duì)人才質(zhì)量的要求也在發(fā)生著巨大變化。因此，《中國(guó)稅制》作為一門實(shí)務(wù)技能性極強(qiáng)的課程，必須順應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展和社會(huì)需要的變化，改變以往單一不變的教學(xué)模式，使教學(xué)手段多樣化，最大可能地培養(yǎng)有較高實(shí)際應(yīng)用能力的專業(yè)人才。

一、《中國(guó)稅制》課程授課對(duì)象的訴求分析

《中國(guó)稅制》課程授課對(duì)象主要有三類：第一類是工商管理、電子商務(wù)、日語(yǔ)、英語(yǔ)、統(tǒng)計(jì)等專業(yè)的學(xué)生，此課程是學(xué)生的學(xué)科選修課，每學(xué)期設(shè)置34 個(gè)課時(shí)。第二類是會(huì)計(jì)、審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估、財(cái)務(wù)管理專業(yè)的學(xué)生，此課程是學(xué)生重要專業(yè)課程，性質(zhì)為必修課，每學(xué)期設(shè)置51 個(gè)課時(shí)。第三類是財(cái)政稅收專業(yè)的學(xué)生，《中國(guó)稅制》是學(xué)生的核心專業(yè)課程，性質(zhì)為必修課，每學(xué)期設(shè)置68個(gè)課時(shí)。

《中國(guó)稅制》課程對(duì)這三類授課對(duì)象的重要性不同，所以從本課程中需要獲取的知識(shí)程度也不同。下面就本課程重要章節(jié)之一的消費(fèi)稅舉例，來(lái)分析這三類授課對(duì)象對(duì)消費(fèi)稅知識(shí)的需求有什么樣的不同。首先是第一類學(xué)科選修課的學(xué)生，只需要了解消費(fèi)稅的納稅人、征稅范圍以及稅目、三種稅率形式、三種消費(fèi)稅的簡(jiǎn)單計(jì)算（即從價(jià)定率、從量定額、從價(jià)定率和從量定額復(fù)合計(jì)算）；其次是會(huì)計(jì)類等專業(yè)的學(xué)生，因?yàn)樨?cái)務(wù)離不開稅務(wù)，所以不僅要熟練掌握消費(fèi)稅的基本要素和應(yīng)納稅額的計(jì)算，還要了解消費(fèi)稅的相關(guān)征收管理規(guī)定。因此跟第一類學(xué)生相比，要多掌握包括自產(chǎn)自用消費(fèi)品、委托加工消費(fèi)品、進(jìn)口消費(fèi)品等特殊情況下的復(fù)雜計(jì)算，掌握應(yīng)納稅額計(jì)算中涉及到計(jì)稅依據(jù)的特殊規(guī)定、已納消費(fèi)稅額的扣除計(jì)算，了解消費(fèi)稅的相關(guān)征收管理規(guī)定。最后是財(cái)政稅收專業(yè)的學(xué)生，這類學(xué)生需要具備較高的稅務(wù)業(yè)務(wù)技能，需要掌握稅收的基本理論知識(shí)，需要熟悉我國(guó)稅收政策、法規(guī)和改革進(jìn)展，需要有分析和解決我國(guó)現(xiàn)實(shí)稅收政策存在的問題的能力。因此除了學(xué)習(xí)前兩類學(xué)生需要學(xué)習(xí)的內(nèi)容，財(cái)政稅務(wù)學(xué)生還要多了解消費(fèi)稅的征稅原理，清楚消費(fèi)稅改革的歷程和趨勢(shì)，分析改革中面臨的問題，思考如何完善消費(fèi)稅政策，還要更多地接觸稅務(wù)機(jī)關(guān)的實(shí)務(wù)工作。

所以盡管這三類授課對(duì)象使用的教材相同，習(xí)題集相同，但因?yàn)閷?duì)本課程的知識(shí)需求不同，我們授課教師在面對(duì)三類授課對(duì)象時(shí)應(yīng)撰寫差異化的教案、設(shè)計(jì)差異化的教學(xué)思路、應(yīng)用差異化的教學(xué)手段、實(shí)行差異化的教學(xué)效果評(píng)價(jià)方式。

二、《中國(guó)稅制》課程教學(xué)中存在的問題

1.學(xué)科選修課的《中國(guó)稅制》開課率低

《中國(guó)稅制》課程每學(xué)年的上學(xué)期主要針對(duì)會(huì)計(jì)類等專業(yè)的學(xué)生開設(shè)51個(gè)課時(shí)的必修課，下學(xué)期針對(duì)財(cái)政稅收專業(yè)的學(xué)生開設(shè)68個(gè)課時(shí)的必修課，而不管上學(xué)期還是下學(xué)期都會(huì)針對(duì)工商管理等專業(yè)的學(xué)生開設(shè)34個(gè)課時(shí)的學(xué)科選修課。但是近兩三年來(lái)，學(xué)科選修課卻總是因?yàn)槿藬?shù)達(dá)不到學(xué)院開課要求而停開。據(jù)調(diào)查結(jié)果顯示，學(xué)科選修課的學(xué)生普遍地認(rèn)為《中國(guó)稅制》是一門知識(shí)點(diǎn)復(fù)雜、難度高、考試通過率低的課程，在可選可不選的情況下，不愿意選擇這樣一門課程來(lái)修得學(xué)分。在學(xué)生以考試容易通過來(lái)衡量是否選擇某一門學(xué)科選修課的大環(huán)境下，《中國(guó)稅制》不占據(jù)優(yōu)勢(shì)。但從另一方面也可能反映出，授課教師在講課時(shí)并沒有仔細(xì)分析學(xué)科選修課學(xué)生對(duì)本課程的需求，學(xué)生的專業(yè)與《中國(guó)稅制》的關(guān)系不是很緊密，前期基礎(chǔ)課程學(xué)習(xí)得很少，僅僅從興趣的角度來(lái)選擇本課程，更希望從本課程學(xué)習(xí)些稅收的基礎(chǔ)性和常識(shí)性的知識(shí)，所以這就要求授課教師將稅收知識(shí)簡(jiǎn)單化、趣味化，在考核方式上多樣化和差異化。但在教學(xué)實(shí)踐中，授課教師因?yàn)楣?jié)省自身的備課時(shí)間，對(duì)學(xué)科選修課的學(xué)生講授知識(shí)的難度與必修課學(xué)生一樣，期末使用同樣難度的試卷，造成工商管理類專業(yè)跟不上教師講課的節(jié)奏，期末復(fù)習(xí)時(shí)因?yàn)檎n程難度大且不重要而選擇戰(zhàn)略放棄，期末考試交白卷的事情時(shí)有發(fā)生，不及格率相對(duì)較高。如此一來(lái)，《中國(guó)稅制》就有了難度大、要求高、不及格率高的口碑，選擇的人數(shù)少之又少。

2.財(cái)政稅務(wù)學(xué)生的《中國(guó)稅制》教學(xué)與實(shí)踐結(jié)合尚待加強(qiáng)

為了提高學(xué)生將專業(yè)知識(shí)應(yīng)用于實(shí)踐的能力，避免學(xué)生的理論知識(shí)與社會(huì)需求的嚴(yán)重脫節(jié)，近兩三年來(lái)，財(cái)政和稅務(wù)專業(yè)所在的財(cái)稅分院一直與海寧市長(zhǎng)安國(guó)稅分局和地稅分局展開緊密合作。正在進(jìn)行的主要工作有：稅務(wù)局的業(yè)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)和業(yè)務(wù)骨干擔(dān)任學(xué)生實(shí)習(xí)基地指導(dǎo)老師，不定期來(lái)學(xué)校為學(xué)生做實(shí)務(wù)講座；分院學(xué)生定期在課外時(shí)間到長(zhǎng)安稅務(wù)部門進(jìn)行實(shí)習(xí)；在稅收宣傳月期間，邀請(qǐng)稅務(wù)部門人員與學(xué)生共同參與稅法知識(shí)競(jìng)賽；與長(zhǎng)安地稅分局合作出版稅收電子雜志，由學(xué)生親自參與稅法知識(shí)的宣傳、策劃、編輯。一系列的努力，使得學(xué)校的實(shí)踐教學(xué)與過去相比取得了很大進(jìn)步，但這遠(yuǎn)遠(yuǎn)滿足不了學(xué)生真正的想要了解和學(xué)習(xí)社會(huì)部門實(shí)際如何操作的需求和渴望。每每和學(xué)生探討他們的課堂教學(xué)感受時(shí)，學(xué)生都會(huì)提到自己的疑惑。比如按照稅收法律法規(guī)等規(guī)定，個(gè)人出租房屋需要繳納營(yíng)業(yè)稅、個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅、印花稅等，但是現(xiàn)實(shí)社會(huì)中，卻很少看到有人交稅；又比如增值稅專用發(fā)票需要經(jīng)過認(rèn)證才能抵扣，那么在實(shí)際工作中企業(yè)財(cái)務(wù)人員和稅務(wù)部門工作人員是如何開展認(rèn)證工作的？很多的關(guān)于現(xiàn)實(shí)工作如何操作的問題，學(xué)生在目前的實(shí)踐教學(xué)中還不能得到相關(guān)回答。

3. 教師備課存在差異，缺少必要的授課心得交流

前面提到，51個(gè)課時(shí)的《中國(guó)稅制》主要面對(duì)會(huì)計(jì)分院的各類專業(yè)學(xué)生，開設(shè)時(shí)間是每學(xué)年的上半學(xué)期。此類學(xué)生數(shù)量相對(duì)是很多的，平均有10個(gè)行政班級(jí)，約450名學(xué)生，而教師人數(shù)需要4-5人，每人負(fù)責(zé)2-3個(gè)班級(jí)。這類專業(yè)的學(xué)生對(duì)稅務(wù)知識(shí)的需求大體類似，但由于老師的教學(xué)風(fēng)格和理念不同，知識(shí)體系的供給存在差異。比如，同一個(gè)知識(shí)點(diǎn)，不同老師講解的細(xì)致程度不一樣；同一個(gè)章節(jié)，不同老師強(qiáng)調(diào)的重難點(diǎn)不一樣；同樣的教材，不同老師的教學(xué)進(jìn)度不一樣，讓學(xué)生自學(xué)的內(nèi)容不一樣。在此情況下，某個(gè)教師編寫的《中國(guó)稅制》習(xí)題集只反映了自己所認(rèn)為的重難點(diǎn)和學(xué)生需掌握的知識(shí)點(diǎn)，某個(gè)教師負(fù)責(zé)的期末試卷只體現(xiàn)自己認(rèn)為學(xué)生需考核的范圍，這樣的期末試卷對(duì)出卷老師所教授的班級(jí)學(xué)生是有利的，因?yàn)槌鼍砝蠋熤滥男┛碱}是學(xué)生掌握比較好的，哪些考題可能學(xué)生掌握得比較差。所以對(duì)同一分院的學(xué)生，同一門課程的成績(jī)不能很好地體現(xiàn)公平性。

三、對(duì)《中國(guó)稅制》課程教學(xué)改革的幾點(diǎn)看法

1.提高學(xué)科選修課的開課率，幫助學(xué)生形成對(duì)本課程的正確認(rèn)識(shí)

針對(duì)學(xué)科選修課的開課率較低，建議從兩方面來(lái)改善這一現(xiàn)狀。一方面，首先授課教師應(yīng)根據(jù)學(xué)科選修課學(xué)生的需求，重新備課，修訂教案、課件、教學(xué)大綱，改變課后作業(yè)的布置方式，重新設(shè)計(jì)難度適中、較為靈活、注重思考的期末考核方式。授課過程中，加強(qiáng)老師與學(xué)生的互動(dòng)，使老師和學(xué)生都能以較為輕松的姿態(tài)度過教學(xué)時(shí)間。另一方面，財(cái)稅分院作為開課部門，可以與工商管理分院、外國(guó)語(yǔ)分院合作，請(qǐng)各分院的輔導(dǎo)員老師、各班班助和班委在每學(xué)期期末的選課指導(dǎo)中，面對(duì)學(xué)生是否應(yīng)該選擇《中國(guó)稅制》的疑惑時(shí)，給予正確性引導(dǎo)，消除學(xué)生對(duì)這門課程的誤解。讓學(xué)生知道，《中國(guó)稅制》課程會(huì)根據(jù)學(xué)生的基礎(chǔ)和需求改變過去的授課思路，使之學(xué)得愉快和輕松。在轉(zhuǎn)變過程中，要求教師們杜絕特意通過簡(jiǎn)化課程和降低考核難度來(lái)提高開課率的想法。

2.注重理論教學(xué)和實(shí)踐的進(jìn)一步結(jié)合，強(qiáng)化學(xué)生的實(shí)踐應(yīng)用能力

為強(qiáng)化學(xué)生的實(shí)踐應(yīng)用能力，使學(xué)生充分了解和掌握我國(guó)稅收理論在實(shí)踐領(lǐng)域的新思想、新觀念、新制度、新方法，教師需要進(jìn)一步深化實(shí)踐教學(xué)。一方面，授課教師可以精心設(shè)計(jì)實(shí)際業(yè)務(wù)討論題，或舉行課堂討論，或要求學(xué)生寫成論文，或提交學(xué)術(shù)類協(xié)會(huì)討論研究。另一方面邀請(qǐng)稅務(wù)和企業(yè)實(shí)踐部門的業(yè)務(wù)骨干定期為財(cái)政稅務(wù)學(xué)生作實(shí)踐知識(shí)講解，同時(shí)鼓勵(lì)學(xué)生將自己關(guān)于實(shí)際操作的疑惑向業(yè)務(wù)骨干咨詢并獲得解答。最后，在省內(nèi)建立穩(wěn)固的實(shí)習(xí)基地，使財(cái)政稅務(wù)學(xué)生能更好地完成階段實(shí)習(xí)和畢業(yè)實(shí)習(xí)。

除了強(qiáng)調(diào)要提高學(xué)生的實(shí)踐操作能力之外，稅務(wù)系教師也應(yīng)學(xué)習(xí)業(yè)務(wù)實(shí)踐知識(shí)。稅務(wù)系目前有一半的教師是從學(xué)校畢業(yè)后不到五年教齡的，盡管他們的理論知識(shí)和學(xué)術(shù)素養(yǎng)都比較扎實(shí)，但是因?yàn)楹苌倩驔]有接觸到實(shí)際業(yè)務(wù)操作，所以在傳授學(xué)生實(shí)踐操作知識(shí)方面存在局限性。學(xué)?？梢岳眉倨诮M織年青教師和骨干教師到稅務(wù)部門和相關(guān)企業(yè)進(jìn)行掛職鍛煉，讓他們學(xué)習(xí)最新的業(yè)務(wù)實(shí)踐知識(shí)，提高實(shí)踐操作能力，縮短課堂與實(shí)踐部門的距離。

3.完善集體備課制度，加強(qiáng)教師間授課心得交流

在學(xué)生需求類似的情況下，為保證知識(shí)點(diǎn)傳授的相似性，需要每個(gè)老師參與進(jìn)來(lái)，在表達(dá)自己訴求的同時(shí)考慮整體性效果。而集體備課制度是實(shí)現(xiàn)這一效果的可靠途徑。集體備課制度能學(xué)進(jìn)度、統(tǒng)一重難點(diǎn)，統(tǒng)一授課深度，統(tǒng)一內(nèi)容。具體而言，由稅務(wù)系所有教師分工制作教學(xué)大綱、教學(xué)方案、課程課件、習(xí)題集、輔導(dǎo)閱讀材料等，在編寫和制作過程中，定期組織辦公室內(nèi)部小型討論會(huì)，每位教師在自己負(fù)責(zé)的相關(guān)內(nèi)容上需征詢其他老師的意見。編寫和制作完成后，所有的教學(xué)資料匯總，發(fā)給每位老師提出最后的修訂建議。如此做之后，有利于更公平地考核10幾個(gè)班級(jí)的學(xué)生對(duì)本課程的掌握程度，有利于老教師完成對(duì)新老師教學(xué)上的指導(dǎo)，有利于本課程更好更長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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篇(5)

論文摘 要：隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的日益完善，對(duì)我國(guó)財(cái)政審計(jì)工作產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響，也給財(cái)政審計(jì)的下一步發(fā)展提供了新的課題，尤其在財(cái)政監(jiān)督體系的不斷發(fā)展壯大下，給財(cái)政審計(jì)工作帶去了新的機(jī)遇與挑戰(zhàn)。該文就財(cái)政審計(jì)如何應(yīng)對(duì)這一挑戰(zhàn)做出了簡(jiǎn)要分析。

現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的財(cái)政審計(jì)和財(cái)政監(jiān)督，決定了我國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢(shì)和取向。隨著財(cái)政監(jiān)督體系的逐步確立和基本完善，使我國(guó)的財(cái)政審計(jì)工作產(chǎn)生了巨大變化。

一、對(duì)財(cái)政監(jiān)督的理解

對(duì)財(cái)政監(jiān)督的理解存在著三種代表性的觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)是從經(jīng)濟(jì)運(yùn)行全過程闡述財(cái)政監(jiān)督的含義，以孫家琪主編的《社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)新概念辭典》提出的財(cái)政監(jiān)督的定義為代表，認(rèn)為財(cái)政監(jiān)督指的是通過財(cái)政收支管理活動(dòng)對(duì)有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和各項(xiàng)事業(yè)進(jìn)行的檢查和督促。另一種觀點(diǎn)是從廣義的角度對(duì)財(cái)政監(jiān)督的含義進(jìn)行歸納，以顧超濱主編《財(cái)政監(jiān)督概論》提出的財(cái)政監(jiān)督的定義為代表，認(rèn)為財(cái)政監(jiān)督是指政府的財(cái)政管理部門以及政府的專門職能機(jī)構(gòu)對(duì)國(guó)家財(cái)政管理對(duì)象的財(cái)政收支與財(cái)務(wù)收支活動(dòng)的合法性、真實(shí)性、有效性，依法實(shí)施的監(jiān)督檢查，調(diào)查處理與建議反映活動(dòng)。還有一種觀點(diǎn)是從財(cái)政業(yè)務(wù)的角度來(lái)闡述財(cái)政監(jiān)督的含義，以李武好、韓精誠(chéng)、劉紅藝著的《公共財(cái)政框架中的財(cái)政監(jiān)督》提出的財(cái)政監(jiān)督的定義為代表，認(rèn)為財(cái)政監(jiān)督是專門監(jiān)督機(jī)構(gòu)尤其是財(cái)政部門及其專門監(jiān)督機(jī)構(gòu)為了提高財(cái)政性資金的使用效益，而依法對(duì)財(cái)政性資金運(yùn)用的合法性與合規(guī)性進(jìn)行檢查，處理與意見反饋的一種過程，是實(shí)現(xiàn)財(cái)政職能的一種重要手段。

二、對(duì)財(cái)政審計(jì)的理解

財(cái)政審計(jì)是指國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)中央和地方各級(jí)人民政府的財(cái)政收支活動(dòng)及財(cái)政部門組織執(zhí)行財(cái)政預(yù)算的活動(dòng)所進(jìn)行的審計(jì)監(jiān)督。財(cái)政審計(jì)，又稱財(cái)政收支審計(jì)，是審計(jì)機(jī)關(guān)依照《憲法》和《審計(jì)法》對(duì)政府公共財(cái)政收支的真實(shí)性、合法性和效益性所實(shí)施的審計(jì)監(jiān)督。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)政管理體制和審計(jì)機(jī)關(guān)的組織體系，財(cái)政收支審計(jì)包括本級(jí)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、下級(jí)政府預(yù)算執(zhí)行和決算審計(jì)，以及其他財(cái)政收支審計(jì)。根據(jù)《中央預(yù)算執(zhí)行情況審計(jì)監(jiān)督暫行辦法》的規(guī)定，中央預(yù)算執(zhí)行審計(jì)主要對(duì)財(cái)政部門具體組織中央預(yù)算執(zhí)行情況、國(guó)稅部門稅收征管情況、海關(guān)系統(tǒng)關(guān)稅及進(jìn)口環(huán)節(jié)稅征管情況、金庫(kù)辦理預(yù)算資金收納和撥付情況、國(guó)務(wù)院各部門各直屬單位預(yù)算執(zhí)行情況、預(yù)算外收支以及下級(jí)政府預(yù)算執(zhí)行和決算等七個(gè)方面進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。隨著我國(guó)公共財(cái)政體制框架的建立和完善，財(cái)政審計(jì)逐步實(shí)現(xiàn)了三個(gè)重要轉(zhuǎn)變：一是由收支審計(jì)并重轉(zhuǎn)向以支出的管理和使用情況的真實(shí)性、合法性審計(jì)為主；二是由主要審計(jì)中央本級(jí)支出轉(zhuǎn)向中央本級(jí)與補(bǔ)助地方支出審計(jì)并重；三是財(cái)政審計(jì)范圍已由傳統(tǒng)的財(cái)政決算審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)、稅收和海關(guān)征管審計(jì)，擴(kuò)展到預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、部門決算審計(jì)、轉(zhuǎn)移支付審計(jì)、稅收和海關(guān)收入審計(jì)、政府采購(gòu)審計(jì)、財(cái)政績(jī)效審計(jì)、社會(huì)保障審計(jì)等。逐步形成了“大財(cái)政審計(jì)”的概念。大財(cái)政審計(jì)是財(cái)政審計(jì)的擴(kuò)展，也是財(cái)政審計(jì)的補(bǔ)充。

三、財(cái)政監(jiān)督中對(duì)財(cái)政審計(jì)的監(jiān)督

20世紀(jì)90年代上半期，中國(guó)對(duì)原有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了一整套重大改革。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要作用不僅得到實(shí)踐工作者的支持，而且也得到了政府財(cái)政部門的認(rèn)可。與此同時(shí)，中國(guó)又全面地推進(jìn)了新稅制改革，稅收的剛性通過立法途徑得到了保證。新稅制規(guī)定，當(dāng)公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度與國(guó)家財(cái)經(jīng)規(guī)章制度存在不一致的地方時(shí)。稅收征管機(jī)關(guān)在征稅時(shí)，應(yīng)以國(guó)家財(cái)經(jīng)規(guī)章制度的規(guī)定為準(zhǔn)。這一規(guī)定對(duì)于理順政府與企業(yè)的關(guān)系，規(guī)范政府與企業(yè)的行為。明確政府與企業(yè)的分配秩序有積極的作用。自實(shí)施財(cái)會(huì)制度和稅制改革以來(lái)，理論界圍繞稅收原則的剛性內(nèi)涵與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公允內(nèi)涵的聯(lián)系和區(qū)別進(jìn)行了深入的討論。從歷史發(fā)展的趨勢(shì)和邏輯來(lái)看。稅收原則體系同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是一致的，二者都應(yīng)體現(xiàn)社會(huì)資本和個(gè)人資本運(yùn)行的客觀要求。但從某一特定的時(shí)期看，稅收原則體系與會(huì)計(jì)原則體系又是有區(qū)別的。首先，稅收原則由于階級(jí)性要求可能會(huì)做出某種強(qiáng)制規(guī)定，

但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的階級(jí)性要求相對(duì)而言并不十分鮮明，審計(jì)的準(zhǔn)則無(wú)疑應(yīng)是以各項(xiàng)公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)的，其實(shí)我國(guó)早已有注冊(cè)會(huì)計(jì)師與注冊(cè)審計(jì)師合一之實(shí)。其次。財(cái)政監(jiān)督有獨(dú)立存在的實(shí)體一財(cái)政資金言，財(cái)政實(shí)體還應(yīng)包括國(guó)有資本部分；而審計(jì)則沒有獨(dú)立存在的實(shí)體。財(cái)政管理的目的應(yīng)是加強(qiáng)財(cái)政管理、提高財(cái)政資金的運(yùn)行效益；而審計(jì)則只是屬于方法論的范疇，審計(jì)的階級(jí)性并不突出，國(guó)家統(tǒng)治的代表——各級(jí)政府需要審計(jì)，對(duì)于微觀經(jīng)濟(jì)單位——公司、企業(yè)來(lái)說(shuō)。加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督管理、完善公司的內(nèi)部審計(jì)功能。也是它們管理的重要職能。再者，財(cái)政監(jiān)督包括人事監(jiān)督和財(cái)經(jīng)監(jiān)督兩方面內(nèi)容，而審計(jì)監(jiān)督只有財(cái)經(jīng)監(jiān)督之責(zé)，并無(wú)人事監(jiān)督之權(quán)。從法律角度看，一級(jí)或上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施監(jiān)督所依據(jù)的法律準(zhǔn)繩也只能是由立法部門或財(cái)政部門所制定的各項(xiàng)財(cái)經(jīng)法規(guī)。我國(guó)現(xiàn)行的一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)同級(jí)財(cái)政的審計(jì)也只能在預(yù)算法等法規(guī)所規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行。當(dāng)然在這里也可能會(huì)有新的情況出現(xiàn)。從長(zhǎng)期來(lái)看，稅收剛性原則不會(huì)脫離會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而孤立發(fā)展，稅收在它的立法時(shí)，會(huì)不斷地吸收會(huì)計(jì)準(zhǔn)則演進(jìn)過程中出現(xiàn)的新東西來(lái)充實(shí)自己、完善自己。簡(jiǎn)言之，稅收剛性既是立法的要求，也會(huì)體現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則演進(jìn)中的精華。由于審計(jì)監(jiān)督與財(cái)政監(jiān)督在我們今后的財(cái)政活動(dòng)中將會(huì)出現(xiàn)更多的交叉，而且審計(jì)監(jiān)督也有由政府內(nèi)部監(jiān)督模式往人大的獨(dú)立審計(jì)模式過渡的趨勢(shì)。探索審計(jì)監(jiān)督和財(cái)政監(jiān)督各自的內(nèi)容、監(jiān)督范圍、監(jiān)督手段、監(jiān)督效率等也將會(huì)顯得日益重要。

四、完善財(cái)政審計(jì)監(jiān)督機(jī)制的必要性

黨的十七大提出要完善公共財(cái)政體系，在今后一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)，我國(guó)財(cái)政改革與發(fā)展都要圍繞完善公共財(cái)政體系這個(gè)目標(biāo)努力推進(jìn)。從內(nèi)容上講，公共財(cái)政體系包括公共財(cái)政收入體系、公共財(cái)政支出體系、公共財(cái)政預(yù)算體系、公共財(cái)政政策體系、公共財(cái)政責(zé)權(quán)配置規(guī)則體系、公共財(cái)政制度體系、公共財(cái)政管理體系和公共財(cái)政監(jiān)督體系八個(gè)方面。財(cái)政部部長(zhǎng)謝旭人在全國(guó)財(cái)政工作會(huì)議上表示，在2008年財(cái)稅改革穩(wěn)步，推進(jìn)的基礎(chǔ)上，2009年將大力推進(jìn)財(cái)稅制度改革。由此可見，將對(duì)我國(guó)財(cái)政審計(jì)產(chǎn)生了深刻影響，財(cái)政審計(jì)面臨著“五新”：一是面臨著新的財(cái)稅管理模式和管理內(nèi)容；二是面臨著要確定新的審計(jì)客體和審計(jì)對(duì)象；三是面臨著要運(yùn)用新的審計(jì)手段，開展計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)已經(jīng)刻不容緩；四是面臨著要確立新的審計(jì)的目標(biāo)，更注重績(jī)效審計(jì)；五是面臨著要適應(yīng)新的審計(jì)環(huán)境，要實(shí)行陽(yáng)光審計(jì)。由此可見，在公共財(cái)政制度重構(gòu)過程中，要解決制度缺陷，堵塞各方面的漏洞，不僅需要財(cái)政內(nèi)部的檢查監(jiān)督，更重要的還要借助于財(cái)政審計(jì)的作用。通過財(cái)政審計(jì)和財(cái)政監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)問題和提出建議，促進(jìn)各項(xiàng)公共財(cái)政管理制度的完善。

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篇(6)

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅 自行納稅申報(bào)制度 稅收監(jiān)管 稅制改革

中圖分類號(hào)：F810.42文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2011）06-176-04

2006年11月8日國(guó)家稅務(wù)總局頒布《個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)辦法（試行）》，宣布年所得超過12萬(wàn)的個(gè)人需自行申報(bào)納稅；各地區(qū)又接連出臺(tái)了更為詳細(xì)的實(shí)施規(guī)則。在強(qiáng)烈的社會(huì)關(guān)注之下，個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)制度于2007年正式實(shí)施。這是我國(guó)個(gè)人所得稅改革中的一項(xiàng)重大舉措，具有深遠(yuǎn)的實(shí)踐意義。首先，個(gè)人申報(bào)制度通過加強(qiáng)對(duì)高收入階層的監(jiān)控，改變貧富差距過大的現(xiàn)狀；其次，進(jìn)一步推進(jìn)了個(gè)人所得稅的科學(xué)化、精細(xì)化管理，有利于建立健全個(gè)人自行申報(bào)制度，從而縮短向綜合與分類相結(jié)合稅制模式過渡的進(jìn)程。

然而，從近年來(lái)申報(bào)的結(jié)果來(lái)看，個(gè)稅自行申報(bào)的結(jié)果并不理想。工薪階層成為個(gè)稅申報(bào)的主角，高收入者卻多有缺席。對(duì)于此種情況的出現(xiàn)，本文將會(huì)按如下思路進(jìn)行探討：首先，個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)制度實(shí)施中出現(xiàn)的問題以及成因；其次，對(duì)于我國(guó)的個(gè)稅申報(bào)制度及實(shí)施提出改進(jìn)之建議。

一、個(gè)人所得稅自行申報(bào)概述

1.個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度的概念。自行納稅申報(bào)(self-assessment)，是指納稅人依照稅法的規(guī)定，在規(guī)定期限內(nèi)就有關(guān)納稅事項(xiàng)向征稅機(jī)關(guān)書面報(bào)告的一種法定行為。具體而言，納稅義務(wù)人依據(jù)稅法有關(guān)課稅要素的規(guī)定，確定其納稅義務(wù)內(nèi)容，計(jì)算應(yīng)納稅額，并自行將其計(jì)算結(jié)果集計(jì)稅依據(jù)以納稅申報(bào)表的形式提交征稅機(jī)關(guān)。征稅機(jī)關(guān)原則上根據(jù)納稅人的申報(bào)確定應(yīng)納稅額，只有在納稅人無(wú)自動(dòng)申報(bào)或申報(bào)不適當(dāng)?shù)那闆r下，才由征稅機(jī)關(guān)依法處分行使稅額確定權(quán)。因此從這個(gè)意義上來(lái)講，個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)可以看作是一種“自我克賦”，也是納稅人權(quán)利理念的體現(xiàn)。我國(guó)于2006年11月6日頒布的《個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)辦法(試行)》(以下簡(jiǎn)稱《辦法》)規(guī)定，個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度是指符合法定條件的納稅人，依照稅法規(guī)定的要件，自己確定納稅義務(wù)的具體內(nèi)容，并向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書面報(bào)告的法律制度。《辦法》第二條規(guī)定辦理自行申報(bào)納稅的納稅人包括:年所得I2萬(wàn)元以上的，從中國(guó)境內(nèi)兩處或者兩處以上取得工資薪金所得的，從中國(guó)境外取得所得的，取得應(yīng)稅所得沒有扣繳義務(wù)人的，國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他情形等。①年所得12萬(wàn)元以上的納稅人，無(wú)論該納稅年度內(nèi)，所得是否已足額繳納個(gè)人所得稅，均須在納稅年度終了后三個(gè)月以內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)。其他情形的納稅人，均應(yīng)當(dāng)按照《辦法》的規(guī)定，于取得所得后向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。

2.個(gè)人所得稅自行申報(bào)構(gòu)成要素。（1）個(gè)人所得稅自行申報(bào)主體。納稅申報(bào)主體一般分為兩類：納稅人和扣繳義務(wù)人。納稅人是法律、法規(guī)規(guī)定的負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人；扣繳義務(wù)人是法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個(gè)人。自行納稅申報(bào)，即指負(fù)有繳納個(gè)人所得稅的納稅人在符合法定情形時(shí)自己主動(dòng)到稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。我國(guó)《個(gè)稅自行申報(bào)辦法》第2條中規(guī)定了納稅主體有以下五種情形時(shí)需進(jìn)行自行申報(bào)：年所得12萬(wàn)元以上的；從中國(guó)境內(nèi)兩處或者兩處以上取得工資、薪金所得的；從中國(guó)境外取得所得的；取得應(yīng)稅所得，沒有扣繳義務(wù)人的；國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他情形。關(guān)于這一條規(guī)定，需要指出的是。第一，并非只有年所得12萬(wàn)元者才需進(jìn)行自行申報(bào)，符合其他四種情形的仍需進(jìn)行申報(bào)。第二，對(duì)于年所得12萬(wàn)元以上的納稅人，無(wú)論取得的各項(xiàng)所得是否已足額繳納了個(gè)人所得稅，均應(yīng)當(dāng)按照依照《個(gè)稅自行申報(bào)辦法》的規(guī)定，于納稅年度終了后向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)。②年所得12萬(wàn)元以上納稅人具體界定是指在一個(gè)納稅年度內(nèi)取得以下各項(xiàng)所得合計(jì)數(shù)額達(dá)到12萬(wàn)元的納稅人:工資、薪金所得;個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得;對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得;勞務(wù)報(bào)酬所得;稿酬所得;特許權(quán)使用費(fèi)所得;利息、股息、紅利所得;財(cái)產(chǎn)租賃所得;財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;偶然所得;經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得。當(dāng)然，所得中不包括依個(gè)人所得稅法及《申報(bào)辦法》中不征稅及免稅項(xiàng)目。（2）個(gè)人所得稅自行申報(bào)的方式。個(gè)稅自行申報(bào)的方式，在實(shí)踐中主要采用以下三種方式：直接申報(bào)、郵寄申報(bào)和數(shù)據(jù)電文申報(bào)。

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征管法》）及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定：納稅人可以直接到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)，也可以按照規(guī)定采取郵寄、數(shù)據(jù)電文或者其他方式辦理納稅申報(bào)。納稅人采取郵寄申報(bào)辦理納稅申報(bào)的，應(yīng)當(dāng)使用統(tǒng)一的納稅申報(bào)專用信封，以寄出的郵戳日期為實(shí)際申報(bào)日期；納稅人采取數(shù)據(jù)電文方式辦理納稅申報(bào)的，應(yīng)當(dāng)按照稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限和要求保存有關(guān)資料，并定期書面報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)；數(shù)據(jù)電文方式是指稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的電話語(yǔ)音、電子數(shù)據(jù)交換和網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)入娮臃绞?。關(guān)于數(shù)據(jù)電文方式的申報(bào)日期確定問題，在國(guó)稅發(fā)〔2003〕47號(hào)通知中進(jìn)行了補(bǔ)充規(guī)定，明確以稅務(wù)機(jī)關(guān)計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)收到數(shù)據(jù)電文的日期作為其實(shí)際申報(bào)日期。

伴隨著信息技術(shù)在稅收征管領(lǐng)域的廣泛應(yīng)用以及稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于電子申報(bào)的大力推廣，加之以網(wǎng)絡(luò)申報(bào)的便捷優(yōu)勢(shì)，使得網(wǎng)絡(luò)申報(bào)成為各國(guó)納稅人的首選方式。（3）申報(bào)期限。各國(guó)稅法一般都對(duì)自行納稅申報(bào)作了規(guī)定和限制，針對(duì)不同的納稅項(xiàng)目、不同身份的納稅人也有不同的期限規(guī)定。申報(bào)主體必須遵循法定的申報(bào)期限，否則就需要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。在我國(guó)，也針對(duì)不同情形下的個(gè)稅自行申報(bào)予以不同的期限限制。每年的3月31日是年所得12萬(wàn)元以上者的最終申報(bào)期限，其它情形的申報(bào)期限分別由《個(gè)稅自行申報(bào)辦法》第16至19條規(guī)定。如從中國(guó)境外取得所得的，申報(bào)期限是在納稅年度終了后30日，而非納稅年度終了后3個(gè)月。當(dāng)然，申報(bào)期限并非是絕對(duì)的不能改變，如果申報(bào)人在法定期限內(nèi)申報(bào)確有困難，如果強(qiáng)制其按期申報(bào)則會(huì)超過納稅人的期待可能性。③因此，大部分國(guó)家的稅法都設(shè)計(jì)了延期申報(bào)制度。我國(guó)則在《個(gè)稅自行申報(bào)辦法》第20條中加以規(guī)定，具體操作遵從稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則的相關(guān)規(guī)定。

3.納稅自行申報(bào)制度的立法目的。實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制，是我國(guó)稅制改革的方向。這種制度要求納稅人進(jìn)行年度綜合納稅申報(bào)，此申報(bào)是個(gè)人所得稅稅制改革的一個(gè)前提性制度。建立個(gè)人收入總和申報(bào)制度，能夠保證納稅人收入等涉稅信息的完整性，有利于培養(yǎng)納稅人的依法誠(chéng)信納稅意識(shí)，有利于明確納稅人的法律責(zé)任，提高稅法的遵從度，個(gè)人所得稅自行申報(bào)的實(shí)施關(guān)系到我國(guó)個(gè)稅稅制改革的進(jìn)程。④（1）培養(yǎng)納稅人誠(chéng)信納稅意識(shí)，明確納稅人的法律責(zé)任，提高稅法遵從度。將納稅人自行納稅申報(bào)的法律責(zé)任以法律的形式明確下來(lái)，可以有效地增強(qiáng)納稅人依法誠(chéng)信納稅的意識(shí)，減少納稅人納稅不遵從行為的發(fā)生。（2）平衡納稅人之間的稅收負(fù)擔(dān)。個(gè)人所得稅的基本功能之一，就是充當(dāng)調(diào)解公民之間收入分配水平的手段或工具。隨著改革開放的深入和國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人民的收入水平日益提高的同時(shí)，由于收入分配不公平導(dǎo)致的個(gè)人收入差距正在不斷擴(kuò)大。因此，在我國(guó)要調(diào)節(jié)居民間的收入分配差距，就是要讓高收入者承擔(dān)更多的納稅負(fù)擔(dān)。二者只能在試行綜合所得稅制的條件下，才可能實(shí)現(xiàn)。而且由于分類所得稅制存在著缺失綜合所得概念而使調(diào)節(jié)收入分配的功能大打折扣的硬傷，因此，我國(guó)新一輪的稅制改革也將個(gè)人所得稅的改革方向定位于“實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”。{8}（3）加強(qiáng)對(duì)稅源控制的管理。稅源控制是稅收管理的核心，在沒有扣繳義務(wù)人的情況下，納稅人上交的自行申報(bào)的材料便成為稅務(wù)部門掌握稅源信息的重要依據(jù)與來(lái)源。個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配功能發(fā)揮效用的前提是掌握納稅人，尤其是高收入者的收入情況，但目前我國(guó)的個(gè)稅征管還主要是采用代扣代繳的方法。納稅人發(fā)生的應(yīng)稅收入，都由收入的發(fā)放者作為扣繳義務(wù)人代扣代繳，集中向稅務(wù)部門繳納。這樣，個(gè)稅稅源控制的責(zé)任由稅務(wù)部門轉(zhuǎn)移給了代扣代繳義務(wù)人，從而導(dǎo)致征納雙方的信息不對(duì)稱。加之在實(shí)行源泉扣繳的方式下，納稅人沒有義務(wù)保留或者提供收入憑證，收入發(fā)放方也不開具完整憑證，因此使稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于稅源的監(jiān)管乏力。而自行申報(bào)規(guī)定納稅人必須如實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)其相關(guān)法律規(guī)定的各種信息,從而有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)搜集高收入者的涉稅信息，了解其納稅狀況以及職業(yè)和地區(qū)，從而明確重點(diǎn)監(jiān)控群體與監(jiān)控對(duì)象，強(qiáng)化稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅源控管能力，更好的發(fā)揮個(gè)稅對(duì)高收入者的調(diào)節(jié)作用。

二、我國(guó)目前個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度存在的問題

1.我國(guó)所實(shí)行的分類稅制有失公平，且與綜合申報(bào)相脫節(jié)。我國(guó)稅收實(shí)行的是分類所得稅制――將個(gè)人收入劃分為若干項(xiàng)目，分別就不同項(xiàng)目計(jì)稅；不同項(xiàng)目的收入，適用于不同的稅率表格。與之相配套的則是個(gè)稅征管實(shí)行代扣代繳。而2006年11月8日國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)的《個(gè)人所得稅自行申報(bào)辦法（試行）》中則是有不同的規(guī)定，即在分類所得稅制的基礎(chǔ)上，納稅人按照綜合所得稅制的標(biāo)準(zhǔn)，將各類應(yīng)納稅的收入合并計(jì)算，總重由納稅人自行向稅務(wù)部門申報(bào)個(gè)人所得。這樣就形成了目前我國(guó)的“分類計(jì)稅”加“綜合申報(bào)”的雙軌制模式。在這樣的雙軌制模式下，導(dǎo)致即便是收入相同的納稅人，可能應(yīng)交的個(gè)人所得稅的數(shù)額不同。不同性質(zhì)、來(lái)源的個(gè)人所得，采用相異的稅率和扣除標(biāo)準(zhǔn)征稅，適用源泉一次課征方式。這樣就會(huì)導(dǎo)致相等收入的人由于其個(gè)人所得來(lái)源等條件的不同而承擔(dān)不同的稅負(fù)，這就有悖于稅收公平原則。

根據(jù)《辦法》規(guī)定，納稅人應(yīng)當(dāng)自行申報(bào)納稅。但是，納稅人的應(yīng)納稅額主要由各類所得的支付單位或扣繳義務(wù)人代為計(jì)算和扣繳；除了沒有扣繳義務(wù)人或者有扣繳不實(shí)的收入項(xiàng)目時(shí)，納稅人應(yīng)按綜合口徑自行申報(bào)收入及相關(guān)信息⑤。以上情況表明了我國(guó)的分類計(jì)稅和綜合申報(bào)相互脫節(jié)，分類計(jì)稅仍是個(gè)稅應(yīng)納稅額的計(jì)算依據(jù)，自行申報(bào)并未在稅額征收中起實(shí)質(zhì)性作用。這樣不僅沒有充分發(fā)揮自行納稅申報(bào)制度應(yīng)有的作用，反而增加了征納成本，降低了稅收征管的效率。

2.個(gè)稅稅源控管乏力，自行申報(bào)納稅者人數(shù)和結(jié)構(gòu)呈畸形發(fā)展。個(gè)人所得稅自行申報(bào)監(jiān)管上存在的諸多問題，是造成個(gè)人所得稅自行申報(bào)沒有實(shí)現(xiàn)其立法目的的重要原因。國(guó)家稅務(wù)部門早在2005年國(guó)家稅務(wù)總局提出了加強(qiáng)個(gè)人所得稅征管的“四一三”工作思路，即“建立個(gè)人收入檔案管理制度、代扣代繳明細(xì)帳制度、納稅人與扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)雙向申報(bào)制度、與社會(huì)各部門配合的協(xié)稅制度”等四項(xiàng)制度；加快建設(shè)統(tǒng)一的個(gè)人所得稅管理信息系統(tǒng);切實(shí)加強(qiáng)對(duì)高收入者的重點(diǎn)管理、稅源的源泉管理、全員全額管理等三項(xiàng)管理。但由于稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有有效的手段控制稅源，給納稅人隱瞞個(gè)人收入創(chuàng)造了條件，也使得納稅人個(gè)人收入隱形化成為自行申報(bào)中的一大難題。這就是稅務(wù)機(jī)關(guān)很難確切掌握個(gè)人收入的實(shí)際金額，從而無(wú)法進(jìn)行全方位的監(jiān)控。目前我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)控制稅源的手段較為單一，仍是以扣繳申報(bào)來(lái)反向監(jiān)督。這樣僅能完全監(jiān)控工薪階層的納稅人，不能有效地將高收入者納入稅收監(jiān)管之下。而且由于個(gè)人收入存在多元化、隱形化、現(xiàn)金交易量大等特點(diǎn)，相當(dāng)一部分人的收入信息未被稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握，加之大部分公民也不能準(zhǔn)確計(jì)算自己的年收入，因此，目前個(gè)人所得稅主要還是來(lái)源于收入穩(wěn)定的工薪階層，對(duì)于那些收入形式多樣高收入者未被完全統(tǒng)計(jì)在內(nèi)，使得申報(bào)人數(shù)不確切。

3.稅收稽查方面涉稅案件懲罰力度不夠,納稅人滋生僥幸心理。個(gè)人所得稅作為所有稅種中納稅人數(shù)最多的一個(gè)稅種，其征管和稽查的工作量相當(dāng)之大，然而與此相對(duì)應(yīng)的是我國(guó)目前稅收征管基礎(chǔ)有較為薄弱，征納信息不對(duì)稱，且某些稽查人員本身素質(zhì)不高、執(zhí)法不嚴(yán)，加之個(gè)稅本身就與個(gè)人利益聯(lián)系非常密切，從而容易激化矛盾。這樣就造成了稅務(wù)稽查單方面注重補(bǔ)交稅款或者罰款，處罰力度不夠，使得納稅人滋生僥幸心理，嚴(yán)重?fù)p害了稅法的嚴(yán)肅性。⑥

4.個(gè)稅自行申報(bào)的配套措施尚未形成。（1）金融體系配合不到位。我國(guó)的金融實(shí)名制支付體系的缺位，現(xiàn)金交易仍然是支付結(jié)算的主要手段；許多私營(yíng)或者個(gè)人企業(yè)財(cái)務(wù)不健全，個(gè)人收支與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本交錯(cuò)混雜。這些都使金融部門無(wú)法真正掌握納稅人的收支資料。這種嚴(yán)重的信息不對(duì)稱，極大的影響個(gè)稅自行申報(bào)功能的發(fā)揮。而且對(duì)于那些掌握大量個(gè)人收入信息的金融、保險(xiǎn)等部門并沒有義務(wù)去定期向稅務(wù)部門進(jìn)行信息匯報(bào)，個(gè)人納稅信用與個(gè)人信用記錄、社會(huì)評(píng)價(jià)也并沒有緊密聯(lián)系在一起。因此，其進(jìn)行自行納稅申報(bào)缺少激勵(lì)。（2）稅務(wù)制度滯后制約了個(gè)稅自行申報(bào)的發(fā)展。稅務(wù)指人接受納稅主體的委托，在法定的范圍內(nèi)依法代其辦理相關(guān)稅務(wù)事宜的行為。我國(guó)從1994年就開始嘗試建立稅務(wù)制度，但在實(shí)踐當(dāng)中稅務(wù)機(jī)構(gòu)多由稅務(wù)機(jī)關(guān)自己開辦，直到1999年才轉(zhuǎn)向市場(chǎng)化運(yùn)作。就目前的情況來(lái)說(shuō)，稅務(wù)的環(huán)境和秩序尚待規(guī)范，很大一部分的稅務(wù)機(jī)構(gòu)剛剛完成向自負(fù)盈虧的市場(chǎng)化運(yùn)作的轉(zhuǎn)變，其規(guī)模較小，建賬建制也不是很規(guī)范，因而業(yè)務(wù)水平和信譽(yù)度不高。而且，值得注意的是，目前存在的會(huì)計(jì)服務(wù)、會(huì)計(jì)咨詢和稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)基本上為單位納稅人涉稅業(yè)務(wù)服務(wù)，對(duì)個(gè)人的稅務(wù)服務(wù)除向一些在華的外籍人士外，還開展的很少。

三、進(jìn)一步完善我國(guó)個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度的建議

1.選擇適應(yīng)我國(guó)國(guó)情的個(gè)人所得稅稅制模式。程序的正當(dāng)性在很大程度上影響著其實(shí)施的效果。由此可知，我國(guó)高收入者個(gè)稅自行申報(bào)制度的實(shí)施效果很大程度上受到目前個(gè)人所得稅稅制模式的影響。然而，值得注意也正如上文所說(shuō)的是我國(guó)的分類所得稅制背離了公平稅負(fù)的原則。面對(duì)這個(gè)尷尬的情景，唯一可行且根本性的辦法就是選擇適應(yīng)我國(guó)國(guó)情的最佳稅制模式。（1）三種不同模式的稅制比較。分類所得稅制，又稱為個(gè)別所得稅制，是指對(duì)于同一納稅人的不同類型所得按照不同的稅率征稅，在此種稅制下，總收入和可扣除費(fèi)用由各種所得類型分別決定。它的優(yōu)點(diǎn)是可以廣泛采用源泉扣繳的方法控制稅源，防止稅收的流失，有利于實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)，但是不能夠按納稅人的綜合負(fù)擔(dān)能力課征，有違于公平原則。

綜合所得稅制，又稱一般所得稅制，是指將納稅人在某一特定期間內(nèi)的所有不同類型的所得綜合起來(lái)并減去法定減免和扣除項(xiàng)目的數(shù)額，就其余額按累進(jìn)稅率征收。其特點(diǎn)是將不同來(lái)源的所得加總課稅，不分類別，統(tǒng)一扣除。這樣，綜合所得稅制就能夠反映納稅人的綜合負(fù)擔(dān)能力，加之考慮到納稅人個(gè)人經(jīng)濟(jì)情況和家庭負(fù)擔(dān)，并進(jìn)而可以實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)納稅人之間所得稅負(fù)的目的。但是其手續(xù)繁瑣，費(fèi)用較高，易于出現(xiàn)偷稅漏稅的情況。

混合所得稅制，又叫分類綜合所得稅制，是分類所得稅制和綜合所得稅制相結(jié)合的稅制模式。主要實(shí)行按照納稅人的各項(xiàng)有固定來(lái)源所得先用源泉扣繳辦法課征分類稅，然后綜合納稅人全年各種所得，如果達(dá)到法定數(shù)額，再課以累進(jìn)稅率的綜合所得稅或者附加稅。⑦這種稅制吸收了分類所得稅制和綜合所得稅制的優(yōu)點(diǎn)，對(duì)同一所得進(jìn)行兩次獨(dú)立的課征，不僅能夠防止偷稅漏稅，符合量能負(fù)擔(dān)原則，而且也體現(xiàn)了對(duì)不同性質(zhì)的收入?yún)^(qū)別對(duì)待原則。這樣，就既有利于政府稅收政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，又有利于貫徹稅收公平原則的實(shí)施。（2）選擇適合我國(guó)國(guó)情的稅制模式。我國(guó)現(xiàn)行的分類所得稅制已經(jīng)不能滿足個(gè)人所得稅發(fā)展的需要。現(xiàn)階段我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和居民收入水平都尚未達(dá)到一定高度，因此個(gè)人所得稅納稅人占總?cè)丝诒戎乇容^低，需要自行申報(bào)的納稅人則少之又少；納稅人收入渠道多元化、復(fù)雜化的趨勢(shì)日益明顯，隱性收入普遍存在。而稅收征管水平?jīng)Q定了稅務(wù)機(jī)關(guān)難以全面真實(shí)的掌握納稅人的情況。因此，符合國(guó)情的選擇是實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的混合所得稅制。

按照這種混合所得稅模式，要對(duì)不同所得進(jìn)行合理的分類。具體而言，即需在進(jìn)一步規(guī)范所得分類的基礎(chǔ)上，先以源泉預(yù)扣的方法分別采取不同的稅率征收分類所得稅，在納稅年度終了后，應(yīng)納稅人申報(bào)其全年各項(xiàng)所得并進(jìn)行匯總，調(diào)整后的應(yīng)稅所得作為全年所得的課稅依據(jù)，并對(duì)匯總的數(shù)額扣除合理費(fèi)用后的部分按累進(jìn)稅率征收綜合所得稅。為了避免重復(fù)征稅，征收綜合所得稅時(shí)，可將分類所得稅已繳納的稅額予以扣除，以充分體現(xiàn)個(gè)人所得稅對(duì)個(gè)人收入的合理調(diào)節(jié)。⑧

在當(dāng)前我國(guó)公民納稅意識(shí)不強(qiáng)、收入來(lái)源日益多元化和復(fù)雜化等情形下，個(gè)人所得稅的征收在很大程度上依賴于源泉扣繳的辦法。目前的分類稅制模式，計(jì)征簡(jiǎn)便，節(jié)省征納成本，且根據(jù)不同性質(zhì)所得采用不同稅率。這雖然有利于實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)，但不能全面反映納稅人的實(shí)際納稅能力。相比較之下，綜合所得稅制能夠反映納稅人的綜合負(fù)擔(dān)能力，而且將個(gè)人經(jīng)濟(jì)情況和家庭負(fù)擔(dān)考慮在內(nèi)，可以實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)納稅人之間所得稅負(fù)的目的，但其計(jì)征繁瑣，成本較高，并且容易出現(xiàn)偷稅漏稅的現(xiàn)象。

因此建議目前采用綜合所得課稅為主、分類所得課稅為輔的混合所得稅模式。混合所得稅制是分類所得稅制與綜合所得稅制的有機(jī)結(jié)合，具體而言，是指依據(jù)納稅人的各項(xiàng)有固定來(lái)源所得先采用源泉扣繳辦法課征，然后綜合其全年各種所得，如果達(dá)到一定的數(shù)額，就再可以累進(jìn)稅率的綜合所得稅或者附加稅。⑨如此，吸取了分類所得稅制和綜合所得稅制的優(yōu)點(diǎn)，并可以有效地防止偷稅漏稅，體現(xiàn)了稅收公平原則。此種稅制區(qū)別納稅人不同種類的所得，而且能夠廣泛采用源泉扣繳法，便于稽征稅款。我國(guó)的國(guó)情及社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平?jīng)Q定了目前適合我國(guó)的稅制模式是混合所得稅制，但這樣的嫁接體制畢竟只是權(quán)宜之計(jì)，實(shí)行綜合所得稅制才是個(gè)人所得稅改革長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃的目標(biāo)。因此，當(dāng)前的首要任務(wù)是縮短分類所得稅制向混合所得稅制轉(zhuǎn)軌的期間，待相關(guān)條件基本具備后，再適時(shí)推出個(gè)人所得稅的改革，向綜合稅制模式過渡。只有這樣才能使個(gè)稅自行申報(bào)走出制度困境并得到完善。

2.加強(qiáng)個(gè)稅稅源監(jiān)控，提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)管能力和效率。個(gè)稅申報(bào)制度的全面推進(jìn)，離不開對(duì)納稅人涉稅信息的掌握，離不開對(duì)納稅申報(bào)準(zhǔn)確性的監(jiān)管。而這也正是個(gè)人所得稅申報(bào)制度實(shí)行的最大難點(diǎn)，因此，個(gè)稅的征收就不再只是稅務(wù)機(jī)關(guān)的職責(zé)，相關(guān)的公共管理部門（工商、海關(guān)、勞動(dòng)保障部門等社會(huì)部門）以及支付單位也有協(xié)調(diào)配合的義務(wù)和責(zé)任。在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，分配領(lǐng)域存在的個(gè)人收入隱性化、多元化的情況下，可以采取以下措施：（1）實(shí)現(xiàn)部門間資源共享，建立起稅務(wù)機(jī)關(guān)與相關(guān)部門的協(xié)調(diào)性的聯(lián)動(dòng)機(jī)制。從當(dāng)前的情況看，稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅義務(wù)人之間存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱，究其原因，很大一部分是因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)沒有與相關(guān)部門形成良好的協(xié)調(diào)配合機(jī)制。稅收征管法賦予各有關(guān)部門和單位支持、協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行職務(wù)的義務(wù)；同時(shí)賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)依法檢查納稅人及涉嫌人員儲(chǔ)蓄存款的權(quán)力。因此，稅務(wù)部門應(yīng)該制定具體的操作規(guī)程，明確各部門和組織向稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)傳遞納稅人信息的法律義務(wù)和責(zé)任，并保證信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，對(duì)高收入者個(gè)人及其相關(guān)人員的儲(chǔ)蓄存款情況，實(shí)行一年一度的定期檢查和不定期的信息傳遞制度，最終形成促使納稅人如實(shí)進(jìn)行納稅申報(bào)的社會(huì)管理機(jī)制。

稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)首先實(shí)現(xiàn)內(nèi)部資源共享，更加深入地進(jìn)行稅收信息化建設(shè)?？梢钥紤]使用納稅人的居民身份證號(hào)為納稅登記號(hào)碼從而建立起全國(guó)聯(lián)網(wǎng)的個(gè)稅納稅系統(tǒng)，以解決由于城市化進(jìn)程加快，人員流動(dòng)性大，難以掌握全面的信息以及準(zhǔn)確申報(bào)所得等問題。與此同時(shí)，還應(yīng)與海關(guān)、財(cái)政、工商、銀行等有關(guān)部門橫向聯(lián)網(wǎng)，以便于信息共享和進(jìn)行交叉稽核，及時(shí)掌握高收入者個(gè)人的資產(chǎn)購(gòu)置、轉(zhuǎn)讓、租賃、投資等信息。同時(shí)，應(yīng)建立健全高收入者個(gè)人納稅檔案，強(qiáng)化對(duì)于高收入者個(gè)人的稅收監(jiān)控，建立對(duì)其的納稅評(píng)估機(jī)制，并與其實(shí)際繳納個(gè)人所得稅的情況進(jìn)行比對(duì)，對(duì)有偷逃稅嫌疑的，及時(shí)交由稽查機(jī)關(guān)進(jìn)行查處。⑩從而提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管效率，降低征納成本，加強(qiáng)稅收監(jiān)管的力度。（2）規(guī)定現(xiàn)金支付限額,減少現(xiàn)金流通。大量的現(xiàn)金支付，不僅使貨幣發(fā)行成本增高，增加支付雙方的風(fēng)險(xiǎn)，而且加大了稅源控制的難度。因此，應(yīng)加快實(shí)現(xiàn)稅務(wù)部門與金融部門、支付單位及相關(guān)單位的協(xié)查機(jī)制, 限制和減少現(xiàn)金支付的范圍，以減少現(xiàn)金的流通。為防止納稅人分散收入和財(cái)產(chǎn)，應(yīng)建立個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度，推進(jìn)銀行存款、個(gè)人金融投資及其它各項(xiàng)個(gè)人支付的實(shí)名制和信用卡制的改革，從而將納稅人的財(cái)產(chǎn)收入完全顯性化并得到有效監(jiān)控，促進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)個(gè)人所得稅的征收和管理，從而更好地發(fā)揮個(gè)人所得稅的收入調(diào)節(jié)作用。

3.完善激勵(lì)與懲罰機(jī)制。要提高納稅人自行申報(bào)的積極性和主動(dòng)性，僅僅依靠個(gè)稅自行申報(bào)辦法規(guī)定的行政和刑事處罰是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。應(yīng)該建立一套行之有效的獎(jiǎng)懲機(jī)制，并進(jìn)行分類管理，形成一個(gè)良好的稅收環(huán)境。在日本，個(gè)稅自行申報(bào)分為兩種：藍(lán)色申報(bào)和白色申報(bào)，分別適用的是誠(chéng)實(shí)申報(bào)的納稅人和有不良記錄的納稅人。藍(lán)色申報(bào)(blue return)是指凡能根據(jù)日本大藏省的規(guī)定，正確置備賬簿文書，簿記其文書情況，并予以妥善保存者，取得稅務(wù)署長(zhǎng)的許可后，適用藍(lán)色申報(bào)書進(jìn)行的申報(bào)。這一制度的設(shè)立，是根據(jù)“肖普建議”引進(jìn)的旨在鞏固和完善自行申報(bào)納稅的一項(xiàng)制度，可以適當(dāng)發(fā)揮申報(bào)納稅制度的功能。納稅義務(wù)人應(yīng)當(dāng)置備賬簿文書，并簿記其收入、支出，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行申報(bào)，但在實(shí)踐中置備完備的賬簿文書的納稅人并不多。為鼓勵(lì)在健全賬簿文書的基礎(chǔ)上進(jìn)行正確的申報(bào)，許可置備一定賬簿文書者運(yùn)用藍(lán)色申報(bào)進(jìn)行申報(bào)，并且給予藍(lán)色申報(bào)者種種白色申報(bào)者（白色申報(bào)，是指不以藍(lán)色申報(bào)書，而是以普通申報(bào)書進(jìn)行的申報(bào)）所不享有的優(yōu)惠⑾。這就使藍(lán)色申報(bào)制度得到了普及。而與之相對(duì)應(yīng)的是，白色申報(bào)者不僅不能享受藍(lán)色申報(bào)的種種優(yōu)惠待遇，而且還要受到稅務(wù)機(jī)關(guān)更為嚴(yán)厲的監(jiān)管。當(dāng)然，藍(lán)色申報(bào)的許可在發(fā)生法定事由時(shí)，稅務(wù)署長(zhǎng)可以取消其許可。

目前我國(guó)只對(duì)未按規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)的行為規(guī)定了罰則，而沒有相應(yīng)的對(duì)依法辦理納稅申報(bào)行為設(shè)定獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制。從各國(guó)稅收征管的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，激勵(lì)和懲罰相結(jié)合并加大獎(jiǎng)懲力度有利于提高自行申報(bào)的積極性。稅務(wù)局可以開展納稅人的信用等級(jí)評(píng)定，建立激勵(lì)措施，可以仿效上述日本所采用的賦予誠(chéng)實(shí)的申報(bào)人藍(lán)色申報(bào)許可，并給予優(yōu)惠的措施。也可以建立伴隨公民終身的類似與社保賬戶的個(gè)人所得稅賬戶，并準(zhǔn)確記錄其納稅情況，并與其他社會(huì)福利或待遇相掛鉤。

同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)法，提高個(gè)人所得稅專項(xiàng)檢查效率和加大稅務(wù)行政處罰的力度。首先，稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法人員應(yīng)當(dāng)首先做到“有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究”，形成一個(gè)良好的稅收環(huán)境，以提高納稅人的稅法遵從度。其次，應(yīng)當(dāng)加大稽查力度，打擊重點(diǎn)，并加強(qiáng)對(duì)高收入行業(yè)人員個(gè)人所得稅的監(jiān)管，堅(jiān)決不允許出現(xiàn)只補(bǔ)稅，罰款流于形式而使納稅人產(chǎn)生僥幸心理從而逃稅、避稅的情況發(fā)生。

4.完善稅務(wù)制度。由于市場(chǎng)交易的日趨復(fù)雜化和稅法的專業(yè)性與復(fù)雜性，使得人們對(duì)于稅務(wù)的需求日益增加。而稅務(wù)處于中介地位，并遵循獨(dú)立、公正的準(zhǔn)則，因此有利于實(shí)現(xiàn)征納雙方有效的溝通和交流。我國(guó)稅務(wù)制度起步較晚，仍然有著許多不足之處，并因此制約了其發(fā)展。我國(guó)應(yīng)該從以下幾個(gè)方面來(lái)完善稅務(wù)制度：首先，建立健全稅務(wù)方面的法律、法規(guī)，提高級(jí)次，使稅務(wù)行業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)取得合理地位。我國(guó)應(yīng)盡快出臺(tái)相應(yīng)法律，進(jìn)一步約束稅務(wù)行業(yè)，為我國(guó)稅務(wù)行業(yè)的發(fā)展提供一個(gè)完備的法律環(huán)境。還應(yīng)建立較完善的管理制度，準(zhǔn)入制度等，提高稅務(wù)的服務(wù)水平和服務(wù)規(guī)范，充分發(fā)揮稅務(wù)的作用。其次，應(yīng)當(dāng)制定合理的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。該收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)可以由行業(yè)協(xié)會(huì)根據(jù)全國(guó)稅務(wù)機(jī)構(gòu)的實(shí)際情況，核算平均成本利潤(rùn)率。并依據(jù)該核算成本利率，規(guī)定統(tǒng)一的指導(dǎo)定價(jià)體系，確定各種業(yè)務(wù)收費(fèi)的上下限，機(jī)構(gòu)也可以根據(jù)實(shí)際服務(wù)量的大小及機(jī)構(gòu)自身服務(wù)質(zhì)量的高低具體確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)⑿。再次，加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)行業(yè)的監(jiān)管。這里的監(jiān)管應(yīng)包括行業(yè)內(nèi)部監(jiān)管和外部監(jiān)管。從而加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)行業(yè)的監(jiān)督、管理和指導(dǎo)，保證行業(yè)的正常、有序、健康發(fā)展。

行業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督，可以依靠建立行業(yè)協(xié)會(huì)來(lái)實(shí)現(xiàn)。行業(yè)協(xié)會(huì)可以作為其行業(yè)內(nèi)部一些職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的制定者和機(jī)構(gòu)間爭(zhēng)議的仲裁者，并規(guī)范約束從業(yè)人員和機(jī)構(gòu)；而外部監(jiān)督，主要是由政府管理機(jī)關(guān)實(shí)施。政府管理機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)稅務(wù)機(jī)構(gòu)的整個(gè)行業(yè)進(jìn)行監(jiān)督和宏觀的指導(dǎo)，并定期對(duì)其從業(yè)人員進(jìn)行資格審查。若發(fā)現(xiàn)有違規(guī)行為，應(yīng)立即予以相應(yīng)的處罰；若有違法行為，應(yīng)及時(shí)移交司法機(jī)關(guān)處理。

四、結(jié)語(yǔ)

本文對(duì)個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度進(jìn)行了規(guī)范性的分析，總結(jié)出了對(duì)于我國(guó)自行納稅申報(bào)制度有借鑒意義的方面；并對(duì)于目前我國(guó)自行納稅申報(bào)制度運(yùn)行現(xiàn)狀進(jìn)行學(xué)理上和實(shí)務(wù)上的分析，歸納出當(dāng)前我國(guó)該制度存在的問題。在此基礎(chǔ)上，對(duì)我國(guó)《個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)辦法（試行）》以及相關(guān)其他法律法規(guī)進(jìn)行研究，探討我國(guó)個(gè)稅自行申報(bào)制度的完善，并提出了改革分類制模式、加強(qiáng)個(gè)稅稅源監(jiān)控、完善稅務(wù)制度等建議。然而，我國(guó)的個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)制度的完善任重而道遠(yuǎn)，不僅需要稅務(wù)機(jī)關(guān)大力推進(jìn)依法治稅、嚴(yán)格執(zhí)法，全面實(shí)施科學(xué)化、精細(xì)化管理，也需要其他部門和機(jī)構(gòu)的相互協(xié)調(diào)和配合。從某種意義上講，對(duì)于高收入者的稅收征管已成為了整個(gè)社會(huì)的責(zé)任。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的深化改革以及進(jìn)一步的稅收體制改革的進(jìn)行，我國(guó)的個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度將會(huì)能夠充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、調(diào)節(jié)分配的作用，從而有利于經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)和國(guó)家的良好運(yùn)轉(zhuǎn)。

本文通過對(duì)個(gè)人所得稅自行申報(bào)法律問題的探索和學(xué)習(xí)，力圖為該制度的進(jìn)一步完善提出自己的思路和見解，現(xiàn)得出以下結(jié)論:第一，對(duì)個(gè)人所得稅自行申報(bào)的完善，應(yīng)當(dāng)立足于我國(guó)該制度的現(xiàn)狀，立足于客觀的角度評(píng)價(jià)和分析。由于我國(guó)該制度起步較晚，可以借鑒國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家先進(jìn)的立法和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，取長(zhǎng)補(bǔ)短，縮短該制度的完善歷程。第二，對(duì)該制度的構(gòu)建和完善應(yīng)當(dāng)是從立體著眼，全方位出發(fā)，通盤考慮，建立一個(gè)科學(xué)、有效、健康的個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度。本文從改革個(gè)人所得稅稅制模式，加強(qiáng)自行申報(bào)監(jiān)管，完善激勵(lì)和懲罰機(jī)制，完善稅務(wù)制度四個(gè)方面提出完善建議，只是這個(gè)立體制度的一小部分。個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度的完善任重而道遠(yuǎn)，需要更多人的參與和努力。

注釋：

{1}個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)辦法（試行），第二條

{2}李情.我國(guó)個(gè)稅自行申報(bào)制度若干問題研究，湖南大學(xué)碩士學(xué)位論文

③錢葵.個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度研究，華東政法大學(xué)碩士學(xué)位論文

④郭雷，施于斌.個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度評(píng)析.北京政法職業(yè)學(xué)院學(xué)報(bào)，2009（1）.總第63期

⑤高培勇.個(gè)稅自行申報(bào)的出路何在.中國(guó)改革，2007（5）44

⑥燕洪國(guó).論個(gè)稅自行申報(bào)―――導(dǎo)引價(jià)值、制度障礙與對(duì)策.中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào),2008（1）雙月刊，總第166期

⑦藺翠牌.中外個(gè)人所得稅制比較研究看中國(guó)個(gè)人所得稅法的完善.劉隆亨主編.當(dāng)代財(cái)稅法基礎(chǔ)理論及熱點(diǎn)問題.北大出版社2004年版，282頁(yè)

⑧趙麗竹.個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度研究.中國(guó)政法大學(xué)碩士學(xué)位論文，2009（10）

⑨藺翠牌.從中外個(gè)人所得稅制比較研究看中國(guó)個(gè)人所得稅法的完善.劉隆亨主編.當(dāng)代財(cái)稅法基礎(chǔ)理論及熱點(diǎn)問題，北大出版社2004年版，282頁(yè)

⑩韓真良.對(duì)個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)問題的思考.經(jīng)濟(jì)視角，2009（1）

{11}[日]金子宏，戰(zhàn)憲斌,鄭林根.日本稅法，北京:法律出版社,2004,428-429,424-425

篇(7)

關(guān)鍵詞：環(huán)境稅；二氧化碳稅；低碳經(jīng)濟(jì)；稅式支出

中圖分類號(hào)：F741 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-0594（2013）10-0073-11

一、歐盟環(huán)境稅理論概述

環(huán)境稅亦稱生態(tài)稅或綠色稅，最早由發(fā)達(dá)國(guó)家開征。歐盟國(guó)家在工業(yè)化革命進(jìn)程中生態(tài)環(huán)境遭致不同程度的破壞，政府亟需通過政策和經(jīng)濟(jì)手段分配環(huán)境資源和保持生態(tài)平衡，于是環(huán)境稅理論應(yīng)運(yùn)而生。所謂環(huán)境稅是將環(huán)境污染和破壞生態(tài)而增加的社會(huì)成本，內(nèi)化至產(chǎn)品和服務(wù)的成本和價(jià)格中，通過市場(chǎng)手段來(lái)保護(hù)環(huán)境資源。廣義的環(huán)境稅包括與保護(hù)環(huán)境相關(guān)的各類稅收，如環(huán)境稅、資源稅、汽油消費(fèi)稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、能源稅、廢棄物稅、廢水稅、噪聲稅等等，不一而足。有關(guān)環(huán)境稅收的理論研究，最早可追溯到庇古稅的提出。1912年，英國(guó)福利經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古提出用解決外部性的稅收方法來(lái)解決保護(hù)環(huán)境的政策問題，即通過征收環(huán)境稅（庇古稅），迫使廠商實(shí)現(xiàn)外部性的內(nèi)部化（Pigou，1912）。庇古認(rèn)為，市場(chǎng)配置資源失效的根本原因是由于私人成本與社會(huì)成本的不一致導(dǎo)致了私人的最優(yōu)而非社會(huì)的最優(yōu)。為使資源配置達(dá)到帕累托最優(yōu)，政府應(yīng)通過征稅或者補(bǔ)貼來(lái)外部糾正私人成本。使得經(jīng)濟(jì)當(dāng)事人的私人成本和利益等于相應(yīng)的社會(huì)成本和利益。簡(jiǎn)單地講，庇古稅是以從量稅的形式根據(jù)排放污染物的數(shù)量或經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的危害程度來(lái)確定污染排放者的納稅義務(wù)，并對(duì)之直接征收。福利經(jīng)濟(jì)學(xué)的代表人物馬歇爾則為環(huán)境稅的存在和發(fā)展提供了堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。依托外部性和公共物品理論，他認(rèn)為環(huán)境既有外部性的表現(xiàn)形式，同時(shí)也是一種公共物品，因此，環(huán)境稅是一種重要的環(huán)境政策手段（Marshell，1969）。經(jīng)過一百余年的發(fā)展，時(shí)至今日，歐盟國(guó)家有關(guān)環(huán)境稅的研究日趨成熟完善，張會(huì)萍（2002）、周國(guó)川（2006）等總結(jié)了歐盟的環(huán)境稅理論發(fā)展趨勢(shì)。認(rèn)為目前的焦點(diǎn)主要集中于以下幾個(gè)方面：

一是對(duì)環(huán)境稅要素的研究。為了保證政府和公眾能夠接納環(huán)境稅政策，同時(shí)為了保證環(huán)境稅實(shí)施的有效性，環(huán)境稅征稅對(duì)象的選擇必須與污染源和污染排放量密切相關(guān)。為了增加透明度，在污染源和污染排放量難以確定和監(jiān)測(cè)的情況下，應(yīng)簡(jiǎn)化稅基的確定方式。理論上的最優(yōu)稅率應(yīng)能夠使削減排放的私人邊際成本等于邊際社會(huì)損失成本，從而實(shí)現(xiàn)社會(huì)成本的內(nèi)在化，但種種因素的存在使之僅僅能停留在理論階段。而可行的次優(yōu)稅率選擇應(yīng)根據(jù)環(huán)境保護(hù)目標(biāo)來(lái)確定，并根據(jù)各種信息的變化即時(shí)作出調(diào)整。

二是對(duì)稅收公平的研究。環(huán)境稅產(chǎn)生的分配影響會(huì)增加不公平，而這種不公平對(duì)不同群體的影響又是不同的，比如不同的收人群體、不同類型的家庭、不同的類型行業(yè)或企業(yè)、企業(yè)與家庭之間等等。政府需要針對(duì)不同的分配影響采取相應(yīng)的補(bǔ)償措施來(lái)減輕那些最受影響群體的稅收負(fù)擔(dān)，以實(shí)現(xiàn)更為有效的公平。

三是對(duì)環(huán)境稅收人的研究。在這一問題上，目前有幾種不同的看法。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，環(huán)境稅收入應(yīng)專款專用，專門用于資助環(huán)境改善開支，另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為環(huán)境稅款應(yīng)使用在特定污染問題的特定群體上面，增加的環(huán)境稅收入可以相應(yīng)減少其它稅收，來(lái)補(bǔ)貼那些受影響最為嚴(yán)重的群體。甚至也有觀點(diǎn)認(rèn)為環(huán)境稅應(yīng)與其他稅收一樣，是公共財(cái)政收入的組成部分，可用于公共支出，比如減少政府赤字，而不必用于特定用途。所以，為了正確使用環(huán)境稅款，使用方式的選擇應(yīng)綜合考慮環(huán)境、社會(huì)、經(jīng)濟(jì)狀況等多方面的機(jī)會(huì)成本（張會(huì)萍，2002）。

四是有關(guān)環(huán)境稅收效應(yīng)的研究。任何稅收的首要職能是收入功能。環(huán)境稅也不例外，除了對(duì)負(fù)外部性的糾正以外，環(huán)境稅還可以增加公共財(cái)政收入。目前的部分工業(yè)化國(guó)家公共財(cái)政收入主要依賴所得稅，但所得稅的扭曲效應(yīng)會(huì)減少勞動(dòng)力供給和投資，因而有學(xué)者提出可以將所得稅轉(zhuǎn)化為不具備扭曲效應(yīng)的環(huán)境稅。這樣既改善了環(huán)境質(zhì)量同時(shí)又減少了額外的稅收負(fù)擔(dān)，此即環(huán)境稅的“雙贏效應(yīng)”假設(shè)。目前相關(guān)的研究主要集中體現(xiàn)在環(huán)境稅的非環(huán)境收益性研究，比如所得稅向環(huán)境稅會(huì)減少對(duì)勞動(dòng)力的稅負(fù)，在實(shí)現(xiàn)更清潔的環(huán)境同時(shí)也能增加就業(yè)。

近年來(lái)低碳概念的提出，則將環(huán)境稅和低碳發(fā)展緊緊聯(lián)系在一起。斯特恩認(rèn)為氣候變化歸根到底不僅僅是一個(gè)環(huán)境問題，也是一個(gè)經(jīng)濟(jì)和財(cái)政的問題，社會(huì)要實(shí)現(xiàn)低碳發(fā)展，包括環(huán)境稅在內(nèi)的相關(guān)政策制度不可或缺（Nicholsa Stem，2006）。

二、歐盟各國(guó)環(huán)境稅收實(shí)踐的比較

（一）歐盟環(huán)境費(fèi)稅政策的一體化

歐盟各國(guó)在有關(guān)生態(tài)環(huán)境的稅收政策制定上，經(jīng)歷了從簡(jiǎn)單的補(bǔ)償成本收費(fèi)，到有針對(duì)性地開征特定的環(huán)境稅種，再到對(duì)稅制的全面綠化改革的過程，歷時(shí)一百余年。從早期庇古稅的提出直至20世紀(jì)70年代到80年代初期，此階段基于“污染者付費(fèi)”的原則，環(huán)境稅主要表現(xiàn)為收費(fèi)形式。通過收費(fèi)，由排污者承擔(dān)監(jiān)控排污行為的相關(guān)成本。主要種類有特定用途收費(fèi)、用戶費(fèi)等等，屬于環(huán)境稅的雛形階段。80年代至90年代中期歐盟各國(guó)開始實(shí)施環(huán)境（保護(hù)）稅、資源稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、汽油消費(fèi)稅等，環(huán)境稅種類日益增多，征收目的主要考慮了環(huán)境資源的分配和收入功能。90年代中期至今則是環(huán)境稅制度的迅速發(fā)展時(shí)期。近年來(lái)為了應(yīng)對(duì)全球氣候變化和能源緊張的形勢(shì)，實(shí)現(xiàn)減少碳排放的目標(biāo)，發(fā)達(dá)國(guó)家基本上都制定了以低碳為目標(biāo)的新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，開始了向低碳經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的戰(zhàn)略行動(dòng)，并進(jìn)行了一系列重大政策的調(diào)整：包括產(chǎn)業(yè)政策、能源政策、技術(shù)政策、貿(mào)易政策、財(cái)稅政策等。為了推行有利于環(huán)保的財(cái)稅政策，許多國(guó)家進(jìn)行了綜合的環(huán)境稅制改革。如歐盟各國(guó)在20世紀(jì)80年代開始實(shí)現(xiàn)歐盟環(huán)境稅費(fèi)政策一體化改革，包括歐盟成員國(guó)的能源稅改革、環(huán)境稅費(fèi)結(jié)構(gòu)調(diào)整，建立稅收減免和返還機(jī)制等?；跉W盟統(tǒng)一市場(chǎng)建設(shè)和環(huán)境保護(hù)與產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力維護(hù)需要的原則，其環(huán)境稅費(fèi)以市場(chǎng)運(yùn)作作為前提和基礎(chǔ)，其稅率費(fèi)率的制定與環(huán)境資源的價(jià)值正向聯(lián)系。歐盟稅費(fèi)一體化的基礎(chǔ)基于環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)和管理的一體化，早期歐盟各成員國(guó)之間的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)和環(huán)境政策差異較大，阻礙了正常貿(mào)易，為消除影響，當(dāng)時(shí)歐盟環(huán)境政策的主要議題就是環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)一體化，1971～1976年的第一期環(huán)境行動(dòng)項(xiàng)目涉及到固體廢棄物和污水排放為各成員國(guó)的環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和管理提供了框架性的指引。盡管起草者和建議者歐盟委員會(huì)并沒有方案的決策權(quán)和實(shí)施權(quán)。但是卻對(duì)歐盟環(huán)境政策一體化產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。80年代歐盟環(huán)境稅費(fèi)的主要特點(diǎn)就是要求各成員國(guó)建立限制空氣污染物排放的稅費(fèi)政策。由于國(guó)情不同，在具體費(fèi)稅政策方面，各成員國(guó)并不相同，總的來(lái)說(shuō)，差別收費(fèi)和多重征稅制度是歐盟環(huán)境費(fèi)稅政策的最大特色。90年代歐盟重點(diǎn)對(duì)現(xiàn)有政策進(jìn)行審查和修訂。加強(qiáng)政策發(fā)展方向一體化的協(xié)同。歐盟環(huán)境政策戰(zhàn)略創(chuàng)新的重要組成部分就是建立一體化環(huán)境政策框架，來(lái)協(xié)調(diào)歐盟各成員國(guó)綠色稅費(fèi)的改革和調(diào)整，這對(duì)環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)制定的影響很大，也推動(dòng)著新手段的開發(fā)和運(yùn)用，促使不同部門、不同國(guó)家和地區(qū)之間的環(huán)境政策更加協(xié)調(diào)。歐盟環(huán)境政策的創(chuàng)新包括歐盟整體層次與歐盟國(guó)家層次，歐盟整體層次的環(huán)境政策創(chuàng)新僅具有指引和協(xié)調(diào)的作用，所采用的標(biāo)準(zhǔn)是下限標(biāo)準(zhǔn)，即各成員國(guó)排放標(biāo)準(zhǔn)和收費(fèi)（稅）標(biāo)準(zhǔn)最低不能低于歐盟委員會(huì)提出的指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，并且最低標(biāo)準(zhǔn)每隔一段時(shí)間就會(huì)修訂并提高，以鼓勵(lì)條件成熟的成員國(guó)執(zhí)行更為嚴(yán)厲的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)給條件尚未成熟的成員國(guó)時(shí)間上的緩沖余地。

（二）歐盟國(guó)家環(huán)境稅制改革的措施

1.開征各種環(huán)境保護(hù)方面的稅種。主要是是對(duì)污染物或者污染行為征收污染稅。OECD（1993）的研究表明，與政府管制相比，環(huán)境稅的主要優(yōu)點(diǎn)是：環(huán)境稅通過改變相對(duì)價(jià)格促使生產(chǎn)者和消費(fèi)者考慮環(huán)境影響，其靈活性更高。許多國(guó)家都將環(huán)保規(guī)章制度和環(huán)境稅以及其他一些經(jīng)濟(jì)手段以互補(bǔ)的方式加以綜合運(yùn)用。目前具體開征的稅種大體可分為五類：

一是對(duì)廢氣排放課征的污染稅，主要有二氧化硫稅（見表1）、二氧化碳稅、二氧化氮稅，歐盟國(guó)家如法國(guó)、意大利、西班牙、丹麥、瑞典、芬蘭、挪威等在90年代開征。二氧化碳稅最早由芬蘭在90年代開征，目前瑞典、挪威、荷蘭、丹麥也開征此稅。二氧化氮稅目前有法國(guó)、瑞典、西班牙和意大利等國(guó)開征。二是水污染稅，目前歐盟國(guó)家絕大部分都開征此稅。三是垃圾稅，目前德國(guó)、挪威、法國(guó)、荷蘭、意大利等國(guó)開征。四是噪音稅，目前荷蘭開征了機(jī)場(chǎng)噪音稅，德國(guó)開征了汽車噪音稅。五是農(nóng)業(yè)污染稅，主要針對(duì)農(nóng)藥和化肥產(chǎn)品征收，目前主要有挪威、瑞典、比利時(shí)和芬蘭等國(guó)開征。

2.綠化原有稅制。一是取消原有稅制中不利于環(huán)境保護(hù)和可持續(xù)發(fā)展的稅收政策。取消污染能源和產(chǎn)品的稅收優(yōu)惠，調(diào)整原有稅收制度和政策，取消原有稅制中不符合環(huán)保要求，不利于可持續(xù)發(fā)展的稅收規(guī)定；二是對(duì)原有稅種如消費(fèi)稅、所得稅和機(jī)動(dòng)車（車船）稅等實(shí)行更有利于環(huán)保的稅收政策，綠化原有稅制。如為推廣無(wú)鉛汽油的使用，目前歐盟國(guó)家對(duì)含鉛汽油實(shí)行高消費(fèi)稅政策，實(shí)施效果良好。（表2）

在所得稅調(diào)整方面，主要包括對(duì)環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠，如荷蘭和德國(guó)允許稅前扣除和給予稅收抵免等；荷蘭和芬蘭為鼓勵(lì)環(huán)保技術(shù)的研發(fā)和使用，允許環(huán)保設(shè)備可以加速計(jì)提折舊等。機(jī)動(dòng)車（車船）稅方面，目前德國(guó)按機(jī)動(dòng)車的污染程度分檔征收機(jī)動(dòng)車稅，無(wú)污染排放的電車則免予征收；英國(guó)、芬蘭的政策是對(duì)小排量和低排放的車輛減征或者免征機(jī)動(dòng)車稅；意大利則通過對(duì)環(huán)保車實(shí)行減征銷售稅的方式來(lái)鼓勵(lì)人們購(gòu)買使用（梁本凡，2002）。

目前，從歐盟的環(huán)境稅收實(shí)踐來(lái)看，各國(guó)政府都比較注重運(yùn)用稅收手段來(lái)加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)。一些歐盟國(guó)家環(huán)境稅收制度已經(jīng)比較完善，環(huán)境稅收入已經(jīng)成為其重要的財(cái)政收入來(lái)源，如荷蘭的環(huán)境稅收入占其稅收收入的比重已達(dá)14%。環(huán)境稅收在減輕污染和保護(hù)環(huán)境方面的作用越來(lái)越明顯和突出，如通過對(duì)含鉛汽油征收高額消費(fèi)稅，目前歐盟國(guó)家已全部使用無(wú)鉛汽油。丹麥政府在1991年率先征收碳稅，按行業(yè)不同對(duì)交通事業(yè)、商住用電、輕工業(yè)、重工業(yè)分別設(shè)計(jì)了高低不同的碳稅稅率，其節(jié)能減排效果明顯，從1980～2002年的22年間，丹麥能源消耗總量基本保持穩(wěn)定，但從能源消耗結(jié)構(gòu)來(lái)看，煤和焦炭以及油等高二氧化碳排放的能源消耗比重逐步降低，天然氣和太陽(yáng)能、風(fēng)能等可再生能源等低碳清潔能源的使用卻在逐步增加，從而導(dǎo)致丹麥整個(gè)能源業(yè)的二氧化碳排放也呈逐年減少態(tài)勢(shì)，未實(shí)行碳稅前的1990年，丹麥的能源工業(yè)碳排放量為5270萬(wàn)噸，2005年為4940萬(wàn)噸，總量減少了340萬(wàn)噸。1990年，電力生產(chǎn)二氧化碳的排放量每度為937克，2005年為517克，減少了420克，降幅為44.82%（李瓔，2011）。碳稅的征收對(duì)丹麥能源結(jié)構(gòu)調(diào)整產(chǎn)生了積極影響，其他如瑞典等國(guó)家都有類似經(jīng)驗(yàn)。

三、我國(guó)面臨的環(huán)境問題和環(huán)境稅收政策現(xiàn)狀

（一）環(huán)境問題困境

我國(guó)作為新興工業(yè)大國(guó)，面臨的環(huán)境問題非常嚴(yán)重。我國(guó)經(jīng)濟(jì)總量龐大，目前GDP居世界第2位，但是，綜合對(duì)比全球主要大國(guó)單位產(chǎn)值能耗和人均能源消耗量，我國(guó)卻處于落后水平，也就意味著同樣創(chuàng)造單位價(jià)值，中國(guó)要消耗更多的能源。能源的大量消耗帶來(lái)的高碳排放所造成環(huán)境污染問題也日趨加重，不僅工業(yè)化進(jìn)程較快的城市環(huán)境污染進(jìn)一步加劇，目前農(nóng)村地區(qū)環(huán)境污染問題也開始蔓延，生態(tài)破壞的范圍不斷擴(kuò)大，這些都將嚴(yán)重制約我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的文明和諧發(fā)展。因此，實(shí)行低碳發(fā)展是實(shí)踐科學(xué)發(fā)展觀，轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的唯一選擇。

目前我國(guó)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)面臨著許多現(xiàn)實(shí)的問題和困難：促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的政策、法規(guī)保障體系還不完善，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和能源結(jié)構(gòu)不合理，環(huán)境污染問題日趨嚴(yán)重，低碳技術(shù)的開發(fā)與儲(chǔ)備不足等等。從政策層面來(lái)看，比較突出的問題就是：發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)所需的財(cái)稅扶持政策體系不健全，相關(guān)的產(chǎn)業(yè)政策和法律法規(guī)保障體系不完善。這將會(huì)極大地阻礙政府在經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)中主導(dǎo)作用和引導(dǎo)作用的發(fā)揮，也勢(shì)必會(huì)阻礙現(xiàn)代化發(fā)展和資源節(jié)約型、環(huán)境友好型經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型建設(shè)步伐。因此，政府的當(dāng)務(wù)之急是應(yīng)該從上至下建立和完善一整套有利于資源節(jié)約以及發(fā)展低碳產(chǎn)業(yè)的環(huán)境稅收政策體系，完善相關(guān)的能源政策和環(huán)境保護(hù)法規(guī)。

（二）環(huán)境稅收制度現(xiàn)狀

與歐盟發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)保護(hù)環(huán)境的稅制建設(shè)還較為落后。在政策制定方面，我國(guó)缺乏綠色環(huán)保的設(shè)計(jì)理念，首先是現(xiàn)行稅制體系中沒有針對(duì)環(huán)境污染制定專門的環(huán)境保護(hù)稅種。其次，現(xiàn)有稅制的綠化程度較低，不能有效地起到環(huán)境保護(hù)的正效應(yīng)，稅制結(jié)構(gòu)、稅種的設(shè)立安排并沒有特別關(guān)注當(dāng)前環(huán)境保護(hù)的突出問題和內(nèi)涵。目前的稅制結(jié)構(gòu)體系中與環(huán)境資源相關(guān)的稅種有資源稅、土地增值稅、消費(fèi)稅、增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、企業(yè)所得稅、車輛購(gòu)置稅、車船稅、耕地占用稅等，這些稅種在增加政府收入方面確實(shí)發(fā)揮了很重要的作用。但是由于稅制整體綠化不夠，高速增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)和稅收收入速度未能在發(fā)展當(dāng)中起到更好地節(jié)約能源、保護(hù)環(huán)境的積極作用，反而可以這樣說(shuō)：經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、稅收增長(zhǎng)是以高能耗、高污染為代價(jià)取得的。

由于現(xiàn)有稅制在保護(hù)環(huán)境、節(jié)約資源方面起到的作用非常有限，不適應(yīng)低碳發(fā)展的時(shí)代要求，因此進(jìn)行稅制的綠化改革是勢(shì)在必行。歐盟環(huán)境稅制改革的歷程和經(jīng)驗(yàn)是值得我們借鑒和參考的。如何借鑒歐盟已經(jīng)取得的環(huán)境稅制研究和實(shí)踐成果，發(fā)展建立具有中國(guó)特色的環(huán)境稅收理論，并建立支持低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的環(huán)境稅制，是一個(gè)非?，F(xiàn)實(shí)和緊迫的戰(zhàn)略問題。

四、我國(guó)環(huán)境稅收制度改革的思路和內(nèi)容

（一）環(huán)境稅收制度改革的思路

經(jīng)濟(jì)發(fā)展和資源環(huán)境之間的矛盾問題是中國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展所面臨的不可回避的問題，政府設(shè)計(jì)綠色稅制時(shí)要充分考慮各地區(qū)發(fā)展的過去、現(xiàn)在和將來(lái)，要具有前瞻性和整體性，應(yīng)能促進(jìn)資源的合理開采和利用、整治污染行業(yè)和污染企業(yè)、鼓勵(lì)和促進(jìn)低碳產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。因此改革一定要能使稅收制度從宏觀上對(duì)生產(chǎn)方式產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，微觀上對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)或居民的消費(fèi)行為產(chǎn)生積極影響，促使其選擇低碳生產(chǎn)和生活方式。根據(jù)我國(guó)在低碳發(fā)展方面的要求和實(shí)際情況，并結(jié)合歐盟環(huán)境稅收方面的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，來(lái)構(gòu)建我國(guó)環(huán)境稅收體系：首先應(yīng)設(shè)計(jì)稅費(fèi)整合方案，使之一體化。其次要對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行深度改革，利用稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方式提高資源產(chǎn)品和易污染產(chǎn)品的價(jià)格。提高生產(chǎn)者和使用者的相對(duì)成本，保持對(duì)生態(tài)環(huán)境的友好。再次要根據(jù)實(shí)際情況開征新的環(huán)境稅種，包括專門的環(huán)境（保護(hù)）稅、碳稅等，并實(shí)行專款專用。另外選擇合適的稅式支出方式，鼓勵(lì)企業(yè)節(jié)能減排。

按照目前的中央、地方的分稅體制，除個(gè)別地區(qū)以外，我國(guó)稅收政策的制定需要由國(guó)家統(tǒng)一實(shí)施，中央政府首先應(yīng)從整體上制定統(tǒng)一稅制，負(fù)責(zé)全國(guó)性和跨區(qū)域性的稅收管理工作；在統(tǒng)一稅制的前提下，賦予地方政府在某些地方稅種上的自，并實(shí)行嚴(yán)格管理。地方政府可以根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況，在稅法允許范圍內(nèi)特別是一些地方稅種的實(shí)施中，制定一些配套稅收政策以保證改革的順利推行。為謹(jǐn)慎起見，可以在稅制改革中選擇一些污染比較嚴(yán)重的省份先行試點(diǎn)，取得經(jīng)驗(yàn)后再在全國(guó)推廣。

（二）環(huán)境稅收制度改革的具體內(nèi)容

1.費(fèi)稅整合。目前我國(guó)企業(yè)整體的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)已經(jīng)比較沉重。原因是企業(yè)除了負(fù)擔(dān)各種稅收以外，還要繳納名目繁多的各種政府收費(fèi)。各級(jí)政府及有關(guān)部門在稅收體系之外，還建立了獨(dú)立的收費(fèi)體系，比如環(huán)保方面的排污收費(fèi)就是其中之一，由于收費(fèi)項(xiàng)目的不規(guī)范，造成了企業(yè)整體稅費(fèi)負(fù)擔(dān)過重，并且規(guī)費(fèi)收入的使用也并未達(dá)到預(yù)期效果。如果再以環(huán)境保護(hù)的名義開征新的稅種或者提高稅率，勢(shì)必會(huì)加重企業(yè)負(fù)擔(dān)，企業(yè)通過稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁最終又將負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移給消費(fèi)者。如何做到在不加重社會(huì)的整體負(fù)擔(dān)的前提下，提高企業(yè)或者個(gè)人的環(huán)境使用成本呢？這就必須進(jìn)行費(fèi)稅的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，對(duì)現(xiàn)有收費(fèi)重新歸集、處理，取締非法收費(fèi)，減少收費(fèi)項(xiàng)目，實(shí)行費(fèi)改稅，這樣可以平衡因環(huán)境稅制改革后帶來(lái)的社會(huì)整體稅負(fù)增加，以減輕企業(yè)或者個(gè)人的整體負(fù)擔(dān)。同時(shí)應(yīng)將原預(yù)算外收入納入預(yù)算，提高在環(huán)境保護(hù)方面的使用效率。

2.綠化現(xiàn)有的稅種。

（1）資源稅。從目前發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的需要來(lái)看，資源稅的綠化應(yīng)該首先提上議事日程。為了遏制資源的過度生產(chǎn)與浪費(fèi)，提高資源的使用效率，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)，對(duì)資源稅應(yīng)進(jìn)行以下調(diào)整：①擴(kuò)大征收范圍。目前開征了資源稅的歐盟國(guó)家一般征稅范圍都比較寬泛，而我國(guó)資源稅征稅范圍目前僅局限于原油、天然氣、原煤、各種金屬非金屬礦產(chǎn)品和鹽，因此，應(yīng)當(dāng)適時(shí)逐步擴(kuò)大資源稅的征收范圍，應(yīng)將森林資源、水資源等嚴(yán)重短缺或遭受嚴(yán)重破壞的資源納入征收范圍。②改變計(jì)征方法。資源稅偏低的單位稅額不足以影響納稅人的經(jīng)濟(jì)行為。不利于對(duì)高耗能產(chǎn)業(yè)的限制及產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。因此，在理順資源價(jià)格體系的同時(shí)，應(yīng)該實(shí)行比例稅率，實(shí)現(xiàn)價(jià)稅聯(lián)動(dòng)。實(shí)行差別稅率，對(duì)諸如原油、天然氣等不可再生的稀缺性資源實(shí)行較高稅率，通過稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁提高資源產(chǎn)品的銷售價(jià)格，迫使企業(yè)使用節(jié)能設(shè)備或者減少資源的使用量，提高資源的使用效率。2011年11月1日開始，原油和天然氣的資源稅實(shí)行5%～10%的從價(jià)定率計(jì)征辦法，下一步應(yīng)考慮將其他應(yīng)稅產(chǎn)品從量定額征收改為從價(jià)定率征收或從量與從價(jià)結(jié)合的方式。

（2）消費(fèi)稅。消費(fèi)稅帶有非常強(qiáng)烈的政策調(diào)控意圖，目前選擇了14類產(chǎn)品征收，其中對(duì)卷煙、酒、成品油、鞭炮焰火、木制一次性筷子、小汽車、摩托車和實(shí)木地板的征收都體現(xiàn)了保護(hù)環(huán)境和節(jié)約資源的意圖。消費(fèi)稅對(duì)生產(chǎn)者征收，通過稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁提高終端價(jià)格，影響消費(fèi)者的使用。消費(fèi)稅的綠化一方面可以擴(kuò)大征稅范圍，將一些容易給環(huán)境帶來(lái)污染的消費(fèi)品如塑料袋、電池等納入征稅范圍，另一方面將現(xiàn)有征稅產(chǎn)品進(jìn)行結(jié)構(gòu)優(yōu)化，如小汽車，2006年起按排量大小拉大了稅率差距，排量1.0升以下最低稅率為1%，排量4.0升以上最高為40%，對(duì)高能耗的大排量汽車消費(fèi)調(diào)控作用明顯，今后還可按尾氣排放量實(shí)行區(qū)別對(duì)待，如達(dá)到國(guó)Ⅳ或國(guó)Ⅴ排放標(biāo)準(zhǔn)的稅率低于國(guó)Ⅲ，混合動(dòng)力或者使用以乙醇為原料的燃料的汽車可以適當(dāng)減免稅，電動(dòng)車?yán)^續(xù)免稅。成品油中的汽油和柴油也可實(shí)行國(guó)Ⅳ標(biāo)準(zhǔn)的稅率低于國(guó)Ⅲ，以推動(dòng)清潔能源的使用。對(duì)煙酒，稅率還可以繼續(xù)提高，以實(shí)現(xiàn)控?zé)熆鼐颇康?。?duì)木制一次性筷子和實(shí)木地板則可以將現(xiàn)有5%的稅率提高至10%，以保護(hù)森林資源。

（3）城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅。為了控制耕地的濫用和占用，我國(guó)先后開征了城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅。國(guó)土資源部公布的資料顯示，截至2008年12月31日，全國(guó)耕地面積為18.2574億畝，耕地持續(xù)減少，使我國(guó)糧食安全成為國(guó)家安全的隱患之一。土地資源緊張的廣東省人均耕地面積只有0.4畝，是全國(guó)人均耕地的29%，遠(yuǎn)低于聯(lián)合國(guó)糧農(nóng)組織劃定的0.8畝的警戒線。特別是2001-2005年間，由于工業(yè)的快速發(fā)展占用耕地，廣東省共減少耕地258.45萬(wàn)畝，平均每年減少51.69萬(wàn)畝。廣東糧食至今無(wú)法實(shí)現(xiàn)自給，這與廣東大力發(fā)展第二、三產(chǎn)業(yè)密切相關(guān)，同時(shí)也與廣東耕地面積太少，農(nóng)民無(wú)田可種有直接的關(guān)系。因此，作為地方稅種改革，城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅可以擴(kuò)大征收范圍，并適當(dāng)提高稅率，以合理利用土地，盡量保護(hù)已經(jīng)日漸稀缺的耕地資源。

（4）車輛購(gòu)置稅和車船稅。車輛購(gòu)置稅類似意大利的機(jī)動(dòng)車銷售稅，是在車輛上牌環(huán)節(jié)按照車輛價(jià)格的一定比例征收的，屬于中央固定收入，車船稅是一個(gè)地方稅種，類似于歐盟國(guó)家的年機(jī)動(dòng)車稅，主要對(duì)機(jī)動(dòng)車船征收，實(shí)行幅度定額稅率。經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展使得我國(guó)機(jī)動(dòng)車數(shù)量呈爆炸性增長(zhǎng)，根據(jù)公安部交通管理局的資料，截至2011年11月，全國(guó)機(jī)動(dòng)車保有量達(dá)2.23億輛，汽車保有量達(dá)1.04億輛。機(jī)動(dòng)車的快速增長(zhǎng)一方面使我們的生活變得更加方便和快捷，另一方面卻使得城市環(huán)境質(zhì)量越來(lái)越差，特別是交通擁堵和大氣污染狀況越來(lái)越嚴(yán)重。汽車產(chǎn)業(yè)是我國(guó)的支柱產(chǎn)業(yè)，一方面要發(fā)展，另一方面要盡量減少產(chǎn)業(yè)發(fā)展所帶來(lái)的負(fù)面影響。所以這兩個(gè)稅種應(yīng)該充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用。建議改革現(xiàn)有車輛購(gòu)置稅，實(shí)施差別稅率，以排氣量作為依據(jù)，節(jié)能和小排量的車輛購(gòu)置稅可以在現(xiàn)行10%稅率的基礎(chǔ)上適當(dāng)減低，如減為5%，而高耗能或超過3.0以上的大排量的機(jī)動(dòng)車可以參照消費(fèi)稅大幅度提高征收標(biāo)準(zhǔn)，如增加為20%的稅率等。從2012年開始，車船稅已經(jīng)大幅度提高征收標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)根據(jù)排量來(lái)區(qū)別不同的稅額。對(duì)于機(jī)動(dòng)車較多的地區(qū)，可以盡量選擇最高幅度來(lái)征收，這樣大幅提高車輛的使用成本，同時(shí)應(yīng)拿出部分增加的收入作為治理空氣污染的專項(xiàng)資金，實(shí)行?？顚Ｓ?。

（5）城市維護(hù)建設(shè)稅。城市維護(hù)建設(shè)稅是一個(gè)?？顚Ｓ玫亩惙N，以納稅人實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅為計(jì)稅依據(jù)，附加征收，目的是為城市建設(shè)提供資金來(lái)源，按區(qū)域?qū)嵭胁顒e稅率，是一個(gè)地方稅種。城建稅今后的改革方向是：為了盡早實(shí)現(xiàn)城鎮(zhèn)化目標(biāo)，籌集更多的資金來(lái)加快鄉(xiāng)鎮(zhèn)公共基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，今后應(yīng)將城建稅的征稅范圍擴(kuò)大到鄉(xiāng)鎮(zhèn)，并統(tǒng)一稅率，目前市區(qū)為7%，縣城和鎮(zhèn)為5%，其他地區(qū)為1%，可統(tǒng)一提高至7%。

（6）固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。已于2000年暫停征收的固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅的原來(lái)主要目的是為了控制投資過熱，今后可以考慮在污染較為嚴(yán)重的地區(qū)恢復(fù)征收，專門針對(duì)高能耗、高污染、高排放的新增企業(yè)或者行業(yè)征收，以限制高污染產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

3.選擇合適的稅式支出方式。

稅式支出。是指國(guó)家給予一些特定納稅人或課稅對(duì)象的稅收優(yōu)惠，以起到稅收激勵(lì)或照顧的作用，因此所導(dǎo)致的國(guó)家財(cái)政收入的減少、放棄或讓與就構(gòu)成了財(cái)政上的稅式支出。稅式支出體現(xiàn)了直接政策導(dǎo)向，可以用來(lái)作為鼓勵(lì)企業(yè)低碳生產(chǎn)、保護(hù)環(huán)境、合理利用資源的手段。在原有的稅收優(yōu)惠基礎(chǔ)上，還可以進(jìn)一步加大優(yōu)惠力度。

（1）直接稅。2008年頒布的企業(yè)所得稅法，規(guī)定了環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得實(shí)行3免3減半的優(yōu)惠，綜合利用資源的收入可以減按90%計(jì)稅。今后可以借鑒德國(guó)和荷蘭經(jīng)驗(yàn)。加大稅收優(yōu)惠力度：比如對(duì)于企業(yè)的固定資產(chǎn)投資，如果是用于治理污染和保護(hù)環(huán)境方面的，可采用縮短折舊年限、采用年數(shù)總和法或者雙倍余額遞減法來(lái)加速折舊：環(huán)保和治污方面的技術(shù)改造費(fèi)用、購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)、研究開發(fā)費(fèi)用等允許稅前一次性列支并加計(jì)扣除；對(duì)于投資開發(fā)荒山、荒地、荒漠的企業(yè)，給予減稅或者免稅優(yōu)惠；對(duì)企業(yè)進(jìn)行環(huán)保和治污方面的捐贈(zèng)，可以全額稅前扣除；對(duì)環(huán)?？蒲谐晒霓D(zhuǎn)讓減征或免征所得稅。而對(duì)于個(gè)人在環(huán)保和治污方面獲得的所得可以免征個(gè)人所得稅。

（2）間接稅。企業(yè)普遍繳納增值稅或者營(yíng)業(yè)稅，目前流轉(zhuǎn)稅在資源綜合利用、再生資源、鼓勵(lì)節(jié)能減排等方面有一些優(yōu)惠政策，今后可以繼續(xù)加大這方面的政策傾斜：比如擴(kuò)大優(yōu)惠企業(yè)和優(yōu)惠產(chǎn)品的范圍，對(duì)專門從事環(huán)境保護(hù)和污染治理的企業(yè)、利用“三廢”為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)可免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅，或者實(shí)行即征即退政策，對(duì)于銷售通過環(huán)保節(jié)能認(rèn)定的產(chǎn)品可以免征或者減征增值稅。

4.開征新的環(huán)境稅稅種。

治理污染和保護(hù)環(huán)境需要政府的資金投入，目前政府在環(huán)保投入方面。資金相對(duì)不足，這也在很大程度上制約了環(huán)保事業(yè)的發(fā)展，可以借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，選擇在適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)開征專門的環(huán)境稅稅種，并對(duì)籌措到的資金實(shí)行?？顚Ｓ?。

（1）環(huán)境稅。很多發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)針對(duì)污染環(huán)境的行為、產(chǎn)品和原材料開征了專門的環(huán)境稅，我國(guó)也可借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)開征此類稅收，該稅種現(xiàn)階段可以選擇污染類產(chǎn)品征收，征收環(huán)節(jié)可以選擇在流通環(huán)節(jié)，根據(jù)我國(guó)的實(shí)際情況可選擇在零售環(huán)節(jié)實(shí)行價(jià)外課征，在銷售發(fā)票上分列價(jià)稅，使負(fù)稅人消費(fèi)者一目了然。開征初期，課征范圍不宜太寬，稅率不宜過高。

（2）二氧化碳和二氧化硫稅。二氧化碳稅是指針對(duì)二氧化碳排放所征收的稅。目前很多歐盟國(guó)家開征了二氧化碳稅，其目的是為了保護(hù)環(huán)境，希望通過削減二氧化碳排放來(lái)減緩全球變暖。作為碳排放大國(guó)，我國(guó)開征二氧化碳稅能很好地彌補(bǔ)現(xiàn)行消費(fèi)稅的不足，能促進(jìn)能源結(jié)構(gòu)合理調(diào)整，最大限度地減少各種污染物排放，是解決我國(guó)目前面臨的能源環(huán)境問題、實(shí)現(xiàn)低碳發(fā)展比較理想的政策手段。對(duì)于重度污染物二氧化硫，我國(guó)也可借鑒歐盟經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)排放此類氣體的企業(yè)開征二氧化硫稅。

（3）水污染稅和廢物污染稅。目前發(fā)達(dá)國(guó)家基本上都開征了水污染稅，針對(duì)日趨嚴(yán)重的排污問題，我國(guó)可試行開征污染稅以代替排污費(fèi)，以排放單位和個(gè)人為納稅人，對(duì)其排放的廢水、廢渣等污染物課征。借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)企業(yè)和個(gè)人可實(shí)行不同的征收辦法區(qū)別：對(duì)企業(yè)排放的污染物，按實(shí)際排放量采用定額稅率征收。實(shí)際排放量如果不能確定，則可根據(jù)產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測(cè)算其排放量。對(duì)居民則以其排放的生活廢水作為主要征稅對(duì)象，以居民用水量為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)行從量定額課征。

上述三種環(huán)境稅收比較適合選擇污染比較嚴(yán)重的省市作為試點(diǎn)，從重點(diǎn)污染地區(qū)和污染行業(yè)人手，積極嘗試，待取得經(jīng)驗(yàn)、條件成熟后再擴(kuò)大征收范圍和征收地區(qū)。將來(lái)在必要的時(shí)候還可以學(xué)習(xí)德國(guó)、挪威、法國(guó)、荷蘭、意大利開征垃圾稅，效仿荷蘭、德國(guó)開征噪音稅，借鑒挪威、瑞典、比利時(shí)和芬蘭的經(jīng)驗(yàn)開征農(nóng)業(yè)污染稅。

另外，歐盟國(guó)家環(huán)境稅收入一般是專款專用，如法國(guó)，95%以上的環(huán)境稅相關(guān)收入都實(shí)現(xiàn)了?？顚Ｓ茫罕痉?，2002）。結(jié)合國(guó)外經(jīng)驗(yàn)和我國(guó)實(shí)際國(guó)情，我國(guó)新開征的二氧化碳稅、污染稅等環(huán)境稅收入也應(yīng)該如同城市維護(hù)建設(shè)稅一樣實(shí)現(xiàn)?？顚Ｓ谩?yīng)避免以保護(hù)環(huán)境為名，增加稅負(fù)后，稅款卻用于其他方面。只有將環(huán)境稅款全部用于環(huán)境保護(hù)的公共支出方面，才能真正發(fā)揮環(huán)境稅的調(diào)節(jié)作用。

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