序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇長期股權(quán)投資權(quán)益法范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、長期股權(quán)投資權(quán)益法損益確認方法及其問題

［例］2010年4月1日，A公司以貨幣資金500萬元取得B公司40%的股權(quán)，當日，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1600萬元，且與其賬面價值相同。A公司取得投資后立刻派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，但未能對B公司形成控制。B公司2010年實現(xiàn)凈利潤1000萬元。2011年2月10日，B公司股東大會宣告分配現(xiàn)金股利20萬元，2011年2月15日收到股利。假定不考慮所得稅等其他因素。

A公司的賬務(wù)處理如下：單位為（萬元）

2010年4月1日，

借：長期股權(quán)投資640（1600×40%）

貸：銀行存款500

營業(yè)外收入140

2010年12月31日，

借：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整）400（1000×40%）

貸：投資收益400

2011年2月10日，

借：應(yīng)收股利20

貸：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整） 20

2011年2月15日，

借：銀行存款 20

貸：應(yīng)收股利 20

按照以上會計處理方法處理后，投資企業(yè)在年末按照享有被投資企業(yè)獲得的凈利潤的份額立即確認為投資收益，而不需要等到派發(fā)股利后才確認入賬。這樣處理更體現(xiàn)了權(quán)責發(fā)生制的要求，因為即使被投資企業(yè)在取得利潤后沒有及時分配股利，但是投資企業(yè)的所有者權(quán)益增加了，在其報表上能夠反映出來。但是筆者認為，這樣做會產(chǎn)生虛增投資企業(yè)資產(chǎn)，對外誤導企業(yè)的財務(wù)信息使用者，對內(nèi)影響企業(yè)利用收益進行再投資，而且不能體現(xiàn)會計處理要求的謹慎性原則。這是因為，在2010年12月31日確認的投資收益在轉(zhuǎn)化成投資企業(yè)的資產(chǎn)之前（即下一年度發(fā)放股利之前），由于不在企業(yè)的可支配范圍之內(nèi)，且與企業(yè)的現(xiàn)金流入并不一致，并不是企業(yè)的真正投資利潤，若數(shù)額較大且持續(xù)時間較長，還會造成高投資收益低可用資產(chǎn)的不良后果。尤其是對于投資型企業(yè)來說，如果出現(xiàn)這種類似情況，將會夸大可支配利潤，很有可能嚴重影響企業(yè)的再投資策略及股利分配等正常經(jīng)營活動。本例中被投資企業(yè)發(fā)生的凈利潤為正數(shù)，如果被投資企業(yè)發(fā)生虧損，也是一樣的道理。

二、長期股權(quán)投資權(quán)益法損益確認問題的對策

為了解決現(xiàn)行規(guī)定可能導致的利潤虛假現(xiàn)象，筆者建議企業(yè)可以增設(shè)一個“遞延投資收益”賬戶，在“所有者權(quán)益”項目下列示。此科目可以替代上例中2010年12月31日的貸方投資收益科目，即在被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤的時點，投資企業(yè)將享有的被投資企業(yè)獲得的凈利潤的份額確認為“遞延投資收益”。該賬戶不能進行分配，只有在年末企業(yè)進行其他的利潤分配之后，再將此賬戶下貸方余額轉(zhuǎn)入“利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）”賬戶中。這個科目不僅從名稱上表明該收益的未確認性，更重要的是，它將該部分未收到的長期股權(quán)投資收益計入到 “利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）”賬戶中，避免了企業(yè)在進行利潤分配活動中將這部分收益混淆，產(chǎn)生不必要的差錯。如果下一年度收到被投資企業(yè)的股利，則期末將該賬戶下余額與本年實現(xiàn)的凈利潤一起結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配――未分配利潤”賬戶的貸方，同時將本年利潤分配的數(shù)額結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配――未分配利潤”賬戶的借方；如果長期沒有收到股利，則在年末對該賬戶不進行處理，直至收到股利的年份。同理，如果被投資企業(yè)年度虧損，則可使用類似的方法。

根據(jù)以上分析，例題中的賬務(wù)處理應(yīng)作如下改進：

2010年4月1日：

借：長期股權(quán)投資640 （1600×40%）

貸：銀行存款500

營業(yè)外收入140

2010年12月31日：

借：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整）400（1000×40%）

貸：遞延投資收益400

在A公司進行其他的利潤分配之后，

借：遞延投資收益 400

貸：利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）400

2011年2月10日，

借：應(yīng)收股利20

貸：長期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整）20

2011年2月15日，

借：銀行存款 20

貸：應(yīng)收股利 20

2011年12月31日，

借：利潤分配――未分配利潤（遞延投資收益）400

貸：利潤分配――未分配利潤400

參考文獻：

篇(2)

長期股權(quán)投資，是指企業(yè)在證券市場購買其他單位的股票，或者用本企業(yè)的資產(chǎn)投資于其他單位獲得股權(quán)，長期持有并以獲利為目的的經(jīng)濟行為。在當前的會計實務(wù)中，長期股權(quán)投資主要有成本法和權(quán)益法兩種核算方法。

一、成本法與權(quán)益法的概念及適用范圍

成本法是指投資后按初始投資成本確認賬面金額。并且在持有期間一般不因被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的增減而變動投資賬面余額的方法。

權(quán)益法是指長期股權(quán)投資最初以初始投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。

（一）成本法的適用范圍

根據(jù)新企業(yè)會計準則的規(guī)定，成本法適用于以下兩種情況：

1.投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。通常表現(xiàn)為投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在50%以上或通過協(xié)議等對其經(jīng)營決策擁有控制權(quán)。

2.投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制和重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。

（二）權(quán)益法的適用范圍

根據(jù)新企業(yè)會計準則的規(guī)定，權(quán)益法適用于以下兩種情況：

1.投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制，即對合營企業(yè)投資。共同控制即擁有被投資企業(yè)表決權(quán)資本在20%以上，投資企業(yè)與被投資企業(yè)合作經(jīng)營，擁有一票否決權(quán)。

2.投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響，即對聯(lián)營企業(yè)投資。當兩個企業(yè)之間聯(lián)合經(jīng)營，投資企業(yè)在技術(shù)、經(jīng)營決策等方面對被投資企業(yè)有影響時即為重大影響。

二、成本法與權(quán)益法的核算方法對比

（一）長期股權(quán)投資的初始計量

長期股權(quán)投資在取得時，應(yīng)按初始投資成本入賬。主要分為企業(yè)合并和非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資兩種情況分別確定。這里以企業(yè)合并的情況下為例。

1.同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資：應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額，即被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

2.非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資：購買方應(yīng)當按照所支付的合并對價的公允價值確定企業(yè)合并成本，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

（二）長期股權(quán)投資后續(xù)計量

當長期股權(quán)投資采用成本法進行后續(xù)計量時，除非有追加或收回投資情況，否則不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，作為當期投資收益。分得利潤或現(xiàn)金股利后，長期股權(quán)投資的賬面價值如果大于享有被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值的份額，應(yīng)進行減值測試并確定是否計提減值準備。這種方法下投資被動獲取投資收益，不能對被投資單位產(chǎn)生主動影響。

當長期股權(quán)投資采用權(quán)益法進行后續(xù)計量時，應(yīng)根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的變化不斷調(diào)整投資方的長期股權(quán)投資成本，以反映投資方占有被投資方所有者權(quán)益份額的變化動態(tài)。主要包括以下時點：初始投資成本的調(diào)整、投資收益確認時、取得現(xiàn)金股利或利潤時、投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生凈虧損時、投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外發(fā)生所有者權(quán)益的其他變動時。

三、成本法與權(quán)益法的比較

（一）成本法和權(quán)益法的相同點

1.股票股利處理方法相同。被投資企業(yè)分配股票股利后，投資企業(yè)無論采用成本法還是權(quán)益法都不做賬務(wù)處理，只是在除權(quán)日注明股數(shù)變化。

2.投資時在實際支付的價款中包含的己宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，成本法與權(quán)益法都不作為初始投資成本。

3.二者確認收益的時限要求是相同的。被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認為投資收益，但確認的投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分派額。

4.二者之間可以轉(zhuǎn)化。投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)的股權(quán)比例決定了使用成本法還是收益法進行核算，在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中，當持股比例發(fā)生變化時，長期股權(quán)投資的核算方法也可能發(fā)生轉(zhuǎn)換。

（二）成本法與權(quán)益法的不同點

1.兩種方法的適用范圍顯著不同。當投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有控制、無共同控制或無重大影響時，長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響時，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。

2.投資成本所包含的內(nèi)容不同。成本法下的投資成本就是初始投資成本；權(quán)益法下的投資成本是指投資企業(yè)在被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)中所占的份額。

3.減值測試判斷資產(chǎn)減值的方式不同。成本法核算時，如果長期股權(quán)投資發(fā)生減值跡象，要按規(guī)定確認資產(chǎn)減值損失，計提減值準備。這種處理不會減少“長期股權(quán)投資”這個科目的余額的，影響的只是凈值。而采用權(quán)益法核算時，通常是直接通過“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”來體現(xiàn)減值，當其在貸方時直接減少了長期股權(quán)投資的科目余額。

四、成本法與權(quán)益法利弊分析

（一）成本法的利弊分析

成本法是一種以收付實現(xiàn)制為確認基礎(chǔ)、以歷史成本原則為計量基礎(chǔ)的會計處理政策。從經(jīng)濟意義角度來說，不將投資企業(yè)已實現(xiàn)但未向股東分配的利潤確認為投資方收益，這一點與謹慎性原則相一致。從投資單位的利潤分配和納稅的角度上看，采用成本法核算時確認的收益與現(xiàn)金流的發(fā)生一致，不至于產(chǎn)生盈利巨大，但無現(xiàn)金股利可發(fā)放的尷尬，也不至于產(chǎn)生為未獲得實際分得的利潤而提前交納稅金。

在市場經(jīng)濟發(fā)展的今天，公司越來越多采用了復(fù)雜股權(quán)投資，股權(quán)投資往往占有母公司資產(chǎn)比例較高，成本法核算的一些缺陷越來越明顯。

從會計原理層面分析。成本法采用的現(xiàn)金制確認基礎(chǔ)不符合權(quán)責發(fā)生制這一通行的會計確認基礎(chǔ)。而權(quán)益法的會計核算本質(zhì)上是應(yīng)計制的模式。從國際上看，應(yīng)計制己在會計確認中得到廣泛運用，從會計確認基礎(chǔ)的角度，成本法的弊端顯而易見。從會計信息質(zhì)量特征來分析，成本法下提供的會計信息質(zhì)量較低。整體來說，成本法采用的計量方式基本與長期股權(quán)投資的內(nèi)在價值是脫鉤的，不能滿足會計信息使用者的需要。

（二）權(quán)益法的利弊分析

在權(quán)益法下，投資企業(yè)對被投資企業(yè)的利潤或虧損，是在被投資企業(yè)發(fā)生或確認時人賬，這與權(quán)責發(fā)生制原則相一致。權(quán)益法強調(diào)投資公司和被投資公司之間的財務(wù)事實和經(jīng)濟實質(zhì)關(guān)系，收益隨著投資價值的增長而增加，子公司利潤增加的同時，母公司也增加了；而成本法在市場繁榮時期很可能低估母公司收益，而衰退時期又可能低估母公司的損失。因此，權(quán)益法能較合理地體現(xiàn)股權(quán)投資的內(nèi)在價值。這是“實質(zhì)重于形式”在投資實務(wù)中的應(yīng)用。

權(quán)益法作為長期股權(quán)投資的一種方法，也存在著某些理論上和技術(shù)上的缺陷。

一方面，在企業(yè)集團中，尤其是跨國企業(yè)或大型上市公司，除控股子公司外，往往還包括聯(lián)營公司和合營公司，存在著較為普遍的交叉持股和多層情況。在這種情形下，會計核算面臨重要的技術(shù)問題。雖然現(xiàn)在出現(xiàn)一些數(shù)學分配方法來解決這個問題，但是總的來說，實務(wù)當中還是有許多困難。另一方面，存在虛增利潤的可能和虛構(gòu)利潤的空間。如果被投資公司虛構(gòu)利潤，那么采用權(quán)益法就可能導致投資公司在不知情的情況下連帶地虛增收益；如果，投資雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的話，也存在虛構(gòu)利潤的可能空間。

綜上所述，成本法核算主要在于合理確定投資后將來可能收回的投資成本。投資企業(yè)僅站在自己的立場上，只有當投資企業(yè)的成本變動時，才調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。其賬面價值始終反映的是投資企業(yè)的投資成本。成本法重成本、輕權(quán)益，更好地體現(xiàn)了謹慎性要求。而權(quán)益法核算主要在于確定投資后應(yīng)享有的被投資企業(yè)的股東權(quán)益和責任。投資企業(yè)始終站在整個集團的立場上，只要是引起投資企業(yè)在被投資單位享有的權(quán)益變動，均調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。其賬面價值始終反映的是投資企業(yè)在被投資單位享有的權(quán)益。權(quán)益法重權(quán)益、輕成本，更好地體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式信息質(zhì)量要求和權(quán)責發(fā)生制計量基礎(chǔ)。

總之，企業(yè)在進行長期股權(quán)投資時要根據(jù)實際情況合理選擇核算方式，以達到最佳效果，并根據(jù)經(jīng)營狀況的改變及時對核算方式作出調(diào)整。

參考文獻：

[1]財政部.企業(yè)會計準則＼[M＼].北京：經(jīng)濟科學出版社，2006.

[2]余興無.淺探新會計準則中長期股權(quán)投資會計核算的變化＼[J＼].中國管理信息化，2008，（3）.

[3]王學鋒.新會計準則下長期股權(quán)投資的核算思考＼[J＼].財會通訊（綜合版），2007，（2）.

篇(3)

一、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算監(jiān)管新規(guī)及影響

（一）監(jiān)管新規(guī)解讀 中國證監(jiān)會2011年第1期《上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準則監(jiān)管問題解答》通過示例，對長期股權(quán)投資權(quán)益法核算中“上市公司因被投資單位增發(fā)股份等而引起的在被投資單位持股比例下降”做出明確規(guī)定，其核心是：在對被投資單位仍具有重大影響的情況下，剩余投資仍按照權(quán)益法核算，而由于被投資單位增發(fā)股份、投資方未同比例增資導致持股比例下降的，持股比例下降部分視同處置，按新的持股比例確認歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導致的凈資產(chǎn)增加份額，與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額計入當期損益。這意味著，由于被投資單位增發(fā)導致投資單位持股比例相對下降部分，共處置成本為持股比例變動時點對應(yīng)比例的長期股權(quán)投資賬面價值，而將相對下降后的新持股比例對應(yīng)的被投資單位由于增發(fā)引起的凈資產(chǎn)增加份額視為假定處置對價，兩者差額確認為投資收益。

（二）新規(guī)對上市公司的影響 保持權(quán)益法核算條件下的相對持股比例下降視同處置意味著：上市公司可以確認被投資企業(yè)增發(fā)新股所產(chǎn)生的巨額投資收益，其不僅極大影響旗下具有創(chuàng)司的上市公司業(yè)績，也會給具有合營或聯(lián)營企業(yè)的制造類公司帶來“浮盈”。這些公司的業(yè)績預(yù)增公告與實際公布數(shù)據(jù)均證明了這一“坐轎收益”對其業(yè)績的巨大貢獻，也引發(fā)了市場的熱議。根據(jù)魯信創(chuàng)投2010年報，高新投因所投資單位增發(fā)股份導致原計入公司資本公積金部分，調(diào)入到投資收益科目，從而增加公司2010 年度投資收益2.58 億元左右，這一項占其該年度凈利潤的59%。由于聯(lián)營公司國民技術(shù)于2010年4月30日首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市，中興通訊持有其股份比例由26.67%降至20%，由此確認投資收益4.40億元。受該項變動影響更大的是吉林敖東，根據(jù)其2011年第三季度報告，由于對參股的廣發(fā)證券股份有限公司本期增發(fā)股份，而沒有同比增加股份確認投資收益18.03億元（該單項投資收益是其同期凈利潤的1.26倍），這是其業(yè)績同比增長370%以上的重要支撐，而其該期營業(yè)利潤僅有3.8億元（營業(yè)總收入減去營業(yè)總成本）。這樣的“坐轎收益”會引發(fā)企業(yè)偏離主業(yè)，這也是市場對該做法爭論的焦點。同時，也應(yīng)注意到，確認該交易引起的假定投資收益的做法甚至超出上市公司的預(yù)期。

二、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算投資損益確認的質(zhì)疑

（一）違反權(quán)益法理論 權(quán)益法是經(jīng)濟實體觀的要求，即將投資單位與被投資單位視為一個整體，其核心是：旨在反映投資企業(yè)享有的被投資企業(yè)凈資產(chǎn)或權(quán)益的變化，為此，長期股權(quán)投資賬面價值隨著被投資公司所有者權(quán)益的變動而調(diào)整，進而通過投資企業(yè)的個別財務(wù)報表反映其在被投資企業(yè)的享有的權(quán)益。被投資單位所有者權(quán)益變動的主要原因可分為：一是實現(xiàn)凈利潤；二是除實現(xiàn)凈利潤之外其他引起權(quán)益變動的事項。對此，投資企業(yè)相應(yīng)地確認投資收益和計入資本公積，同時調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值。被投資單位向其他股東增發(fā)引起權(quán)益變動的原因，在于發(fā)行價高于或低于發(fā)行日的賬面價值，而如果按賬面價值發(fā)行，雖然會導致被投資企業(yè)所有者權(quán)益增加，投資企業(yè)因未同比例增加股份而引起持股比例相對下降，但是不會引起現(xiàn)有股東請求權(quán)的變動。所以，被投資企業(yè)增發(fā)導致投資企業(yè)享有權(quán)益的變動，本質(zhì)上是溢價增發(fā)的資本交易，按照權(quán)益法核算應(yīng)計入資本公積，而不是確認投資收益。

（二）偏離合并報表中的權(quán)益法 對不喪失控制權(quán)情況下部分出售股權(quán)，現(xiàn)行準則區(qū)分母公司個別財務(wù)報表及合并財務(wù)報表處理，在個別報表中確認處置對應(yīng)部分的收益，而在編制合并報表時，需對該子公司投資核算有成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，明確處置價款與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額應(yīng)當計入所有者權(quán)益。由此可見，在合并報表中僅以權(quán)益法的利潤為基礎(chǔ)確認投資收益，而將部分出售子公司股權(quán)而在母公司個別報表中反映的投資收益抵消，這表明，合并財務(wù)報表中的權(quán)益法下部分處置股權(quán)時，處置價款（或?qū)r的公允價值）與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額計入“投資損益”只是過程，而結(jié)果是不確認投資收益，有關(guān)差額計入所有者權(quán)益（資本公積――資本溢價或股本溢價）。這一轉(zhuǎn)換是通過在對個別財務(wù)表調(diào)整基礎(chǔ)上編制合并財務(wù)報表實現(xiàn)的，合并財務(wù)報表通常是對母公司控制下的合并主體的全部資源以及使用這些資源的結(jié)果進行清楚描述的最好方法。這種實質(zhì)處置形成的損益在合并財務(wù)報表中的權(quán)益法下尚不確認，對被投資單位增發(fā)導致的相對持股比例下降視同處置更不應(yīng)確認有關(guān)損益，這樣才能保證權(quán)益法在個別報表與合并報表中的一致。

（三）“浮盈”確認有悖謹慎原則 會計確認注重“實現(xiàn)”原則，對于未實現(xiàn)的利得或損失，特別是對利得持謹慎態(tài)度，這是我國現(xiàn)行企業(yè)會計準則的立場。主要體現(xiàn)在：可供出售金融資產(chǎn)后續(xù)計量中，公允價值變動計入所有者權(quán)益；長期股權(quán)投資權(quán)益法核算中，被投資單位其他原因引起的所有者權(quán)益變動，按持股比例享有部分計入資本公積；對非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值計量進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日的公允價值大于賬面價值的差額計入資本公積等。這些持有或轉(zhuǎn)換利得的共同點是未實現(xiàn)，待實現(xiàn)時，才由資本公積轉(zhuǎn)入當期損益。

從邏輯上講，被投資單位增發(fā)只是其變大，投資單位在沒有同比增持而導致持股比例相對下降時，其本身占有的規(guī)模沒有變化，投資企業(yè)沒有實質(zhì)獲得收益，僅是由于增發(fā)價格超過股份賬面價值帶來的股本溢價，性質(zhì)上是持有利得或損失。并且持股比例下降后，被投資單位實現(xiàn)凈利潤，根據(jù)新的持股比例確認的投資收益就會相對減少。市場對上市公司確認的該種“非經(jīng)常性損益”反映冷淡，也證明對這一規(guī)定存有異議。

三、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算的相關(guān)建議

（一）主要觀點 本文認為，被投資企業(yè)增發(fā)引起的投資企業(yè)相對持股比例下降而享有權(quán)益增加，是新增股份的發(fā)行價與賬面價值不一致，由此產(chǎn)生的差異按照一定的比例分別配給所有股東的結(jié)果。在該情況下，即使投資企業(yè)持有被投資單位的股份數(shù)量保持不變，其賬面價值也會發(fā)生變化，相應(yīng)地，投資企業(yè)的持股比例也發(fā)生了變化，其原因是被投資單位蛋糕規(guī)模增加和投資企業(yè)對其持股比例的下降并不能完全抵消。從權(quán)益法的角度看，應(yīng)將投資企業(yè)和被投資企業(yè)視為單一實體，被投資單位增發(fā)是資本交易，不應(yīng)確認損益。本文建議，對于由被投資單位增發(fā)引起的投資單位持股比例相對下降，而享有權(quán)益增加部分，計入資本公積，這種方法避免了新規(guī)中“視同處置”法直接確認損益的冒進，同時，也符合權(quán)益法理論，與合并報表中權(quán)益法一致，并沿襲將未實現(xiàn)利得或損失遞延到實現(xiàn)時確認的謹慎邏輯。進一步講，將被投資單位凈資產(chǎn)增加細分為面值部分（計入股本），超過面值部分計入（資本公積），相應(yīng)地，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值時，全部計入“長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動”科目。

（二）案例分析 甲公司為一家上市公司，2010年1月1日，甲公司以1500萬現(xiàn)金取得乙公司股份600萬股，占B公司總股份的30%，并派人參與乙B公司的經(jīng)營決策。2010年1月1日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為5000萬元。2011年7月1日，乙公司增發(fā)新股1000萬股，收到現(xiàn)金凈額5000萬元，本次增發(fā)中，甲公司沒有參與增持。但是增發(fā)股份后，甲公司仍能派人參與乙公司的經(jīng)營決策。2010年1月1日到2011年6月30日期間，按2010年1月1日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值調(diào)整計算，乙公司累計實現(xiàn)凈利潤900萬元。在該期間，乙公司除所實現(xiàn)利潤外，沒有發(fā)生其他權(quán)益變動事項。（假定不考慮發(fā)行費用）。

分析：2010年1月1日，甲公司取得乙公司的長期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算，享有乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額為5000×30%=1500萬元，確認的長期股權(quán)投資成本與享有被投資單位所有者權(quán)益公允價值份額相等，不需調(diào)整。2010年1月至2011年6月，甲公司累計確認投資收益900×30%=270（萬元），同時增加長期股權(quán)投資賬面價值270萬元。2011年6月30日，甲公司對乙公司長期股權(quán)投資賬面價值1500+270=1770（萬元）。乙公司增發(fā)股份后，甲公司在乙公司所持股份比例變?yōu)椋?00/（2000+1000）=20%。乙公司因增發(fā)股份所有者權(quán)益增加5000萬元，歸屬于甲公司的份額為5000*20%=1000（萬元）。甲公司對乙公司持股比例減少30%-20%=10%，下降部分是10%/30%=1/3的長期股權(quán)投資，相對下降部分長期股權(quán)投資的賬面價值為1770*1/3=590（萬元）。長期股權(quán)投資賬面價值凈增加410萬元（1000-590=410（萬元）），計入“長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動”，而相對持股比例下降部分分別調(diào)減“長期股權(quán)投資――成本”1500×1/3=500（萬元），“長期股權(quán)投資――損益調(diào)整”調(diào)減270×1/3=90（萬元），差額計入“資本公積――其他資本公積”，計入資本公積部分待實際處置時再結(jié)轉(zhuǎn)為投資收益。

借：長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動 1000（=5000×20%）

貸：長期股權(quán)投資――成本 500（=1500×1/3）

長期股權(quán)投資――損益調(diào)整 90 （=270×1/3）

資本公積――其他資本公積 410

值得注意的是，投資企業(yè)甲公司對乙公司的持股比例從30%~20%，而其享有權(quán)益卻增加了1000萬元，完全是由于增發(fā)股票的售價（5元）高于增發(fā)前發(fā)行在外的股票的賬面價值2.95元（5900/2000）所致。具體計算如表1：

篇(4)

摘 要 在企業(yè)間相互聯(lián)合進行經(jīng)濟活動的情況下，投資活動在企業(yè)之間日漸普遍，投資成為了企業(yè)最常進行的經(jīng)濟活動之一，而在投資中，長期股權(quán)投資又是投資項目中比較難以進行會計處理的一個項目。本文試圖從長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法的歷史演變開始，引出當今最主要的會計處理形式，進而提出一些自己的思考和看法。

關(guān)鍵詞 長期股權(quán)投資 成本法 權(quán)益法 會計處理

隨著我國經(jīng)濟實力不斷增強，市場經(jīng)濟體系逐步完善，市場化進程深化，資本市場逐漸健全。企業(yè)間越來越多的相互聯(lián)合進行經(jīng)濟活動，投資活動已日益成為企業(yè)中最為常見的經(jīng)濟活動之一。而在投資項目中以長期股權(quán)投資最為重要和關(guān)鍵，其會計核算最為復(fù)雜。

一、長期股權(quán)投資會計處理的演變

（一）在我國具體會計準則的探索期，1997年之前

首先，1978之前改革開放尚未開始。我國是計劃經(jīng)濟體系，以行政命令調(diào)節(jié)經(jīng)濟。導致企業(yè)間幾乎沒有聯(lián)營關(guān)系，更不用說以股權(quán)方式形成關(guān)聯(lián)或控制關(guān)系。因此，當時企業(yè)之間完全不用考慮投資及相關(guān)問題。

其次，1978-1990改革開放前期。隨著改革開放開始，計劃經(jīng)濟體系瓦解，市場經(jīng)濟體系逐步建立，企業(yè)逐步改制為控股企業(yè)。集團形式的企業(yè)結(jié)構(gòu)不斷開始涌現(xiàn)，初期雖然以契約合作為主，但合作形式不斷規(guī)范，股權(quán)投資逐漸成為主要方式。因此，此時企業(yè)需要考慮對投資及其相關(guān)問題的計量核算。這時成本法引入到長期股權(quán)投資的會計核算之中，但采用比較簡單的核算方式，只以投資企業(yè)取得股權(quán)的實際成本為準，除非增減或轉(zhuǎn)讓股權(quán)，其賬面金額始終保持不變。無論企業(yè)當期盈虧，只以投資企業(yè)取得被投資企業(yè)現(xiàn)金股利確認投資收益。由于方法簡單死板，會導致投資企業(yè)的資產(chǎn)，權(quán)益及利潤不能如實反映被投資企業(yè)在其中的經(jīng)濟狀況。

最后，1990-1997改革開放逐漸深入。隨著證券交易市場的成立，我國資本市場逐步建立形成。我國無論個人還是企業(yè)都以投資者的身份日漸活躍，投資者要求上市公司維護股東權(quán)益，要求其按現(xiàn)代企業(yè)制度披露會計信息的呼聲越來越高漲。1991年，深交所公布的上市公司年報中，長期股權(quán)投資的處理已開始接近國際準則，允許長期股權(quán)投資以重置成本進行重估并進行后續(xù)調(diào)整，重估升值部分計入“資本公積”。同時，會計界呼吁在我國企業(yè)長期股權(quán)投資的會計處理中應(yīng)引入權(quán)益法。

（二）我國具體會計準則的初建期，1998-2005

1998年6月財政部頒布《企業(yè)會計準則――投資》起，我國對投資業(yè)務(wù)的處理開始了用準則進行規(guī)范的時代。并且在2001年頒布新的《企業(yè)會計準則――投資》，對長期股權(quán)投資的會計處理進一步規(guī)范。在這些準則不斷完善中，解決了以前長期股權(quán)投資在會計處理中不確定用什么方法核算的問題，并且明確規(guī)定了當投資企業(yè)在被投資企業(yè)股權(quán)比例達到20%以上，或?qū)Ρ煌顿Y單位具有控制、共同控制或重大影響的條件下，就應(yīng)該采用權(quán)益法進行核算。但準則中仍存在著一些問題。例如，準則中對成本法和權(quán)益法的選擇只是一種處于在職業(yè)判斷下的選擇，未能使用明確標準；對投資差額在不考慮合并報表的情況下，是否攤銷，如何攤銷都是值得商榷等問題。

（三）我國具體會計準則的完善期，2006至今

2006年財政部對企業(yè)會計準則進行了重大改革，頒布了1個基本準則和38個具體準則，對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理從各個方面方法進行了重大改革。新的會計準則，對使中國經(jīng)濟體制與整個國際經(jīng)濟體制接軌，對發(fā)展資本市場等方面都起到了很大的作用，也使我國會計準則與國際會計準則日漸趨同。同樣，在具體準則中的《企業(yè)會計準則第2號――長期股權(quán)投資》對長期股權(quán)投資的會計處理從確認范圍到披露等各方面都進行了相應(yīng)的改革和完善。

二、目前長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法會計處理的主要方式

（一）應(yīng)用范圍

1．成本法：（1）企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的，即企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資。（2）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。

2．權(quán)益法：（1）企業(yè)對被投資單位具有共同控制的，即企業(yè)對其合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。（2）企業(yè)對被投資單位具有重大影響的，即企業(yè)對其聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資。

（二）初始投資資本及分派利潤或現(xiàn)金股利的處理

1．成本法：長期股權(quán)投資按照初始投資成本計價，追加或收回投資應(yīng)當調(diào)整成本。除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不再劃分是否屬與投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。

2．權(quán)益法：長期股權(quán)投資的初始成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值份額進行比較來判斷是否計入當期損益、調(diào)整成本等。當大于之時，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本，也不單獨確認差額；當小于之時，其差額計入當期損益，并調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資賬面價值。

（三）成本法與權(quán)益法之間的轉(zhuǎn)換

1．權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法：投資企業(yè)由于減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響時，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當改為成本法核算，并以權(quán)益法下的長期股權(quán)投資的賬面價值作為成本法核算的長期股權(quán)投資的初始成本。

2．成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法：因追加投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)改為權(quán)益法核算，并以成本法下的長期股權(quán)投資的賬面價值或按相關(guān)規(guī)定確定的投資賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。不對長期股權(quán)投資進行追溯調(diào)整。

（四）長期股權(quán)投資后續(xù)處理

1．長期股權(quán)投資的減值準備：長期股權(quán)投資計提減值準備后，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。

2．長期股權(quán)投資的處置：在符合股權(quán)轉(zhuǎn)讓條件時，根據(jù)取得的處置收入與長期股權(quán)投資的賬面價值和已確認但尚未收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期投資損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，處置時還應(yīng)將原本計入資本公積金項目的相關(guān)金額轉(zhuǎn)為處置當期的投資收益。

三、對成本法和權(quán)益法會計處理的思考

1．成本法不斷變革改進，其成本法的會計核算變得越來越簡化，符合明晰性原則。由于成本法只按當期應(yīng)獲取的股利和利潤份額計入當期投資收益。這樣的會計處理單一，出現(xiàn)錯誤的可能性降低。而且，由于這種做法與稅法的規(guī)定一致，可以減輕會計人員的工作量和工作壓力。這些做法也使得會計結(jié)果更加準確，但由于只是簡單的利潤平均分配，也會使相關(guān)的會計數(shù)據(jù)失掉一定的真實性，不能更完整精確的反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)生情況。

2．在權(quán)益法中，引入“公允價值”的概念，更加公允有效的反映了企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)狀況，增強了會計信息之間的相關(guān)性、可比性。通過公允價值計量，可以更加科學的進行預(yù)測和決策。通過公允價值，也可以減少企業(yè)對利潤的操縱，提高會計信息質(zhì)量。但公允價值的確認復(fù)雜，并且不確定性較高。在實務(wù)中，除了證券、房地產(chǎn)等可以明了簡單的辨明其公允價值，其他被投資單位的個別或一組資產(chǎn)的公允價值辨認比較困難，所以需要會計人員有更高的職業(yè)判斷能力。

3．在成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的核算時，初始投資成本的確定采用了未來適用法，而不再使用追溯調(diào)整法。這樣不僅可以簡化繁瑣的追溯調(diào)整程序，而且可以更加客觀的反映企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)生，也可以更好的保證不同會計期間賬務(wù)報表數(shù)據(jù)之間的可比性。

4．在長期股權(quán)投資資產(chǎn)減值損失確認方面，采取了一經(jīng)確認就不得在以后會計期間轉(zhuǎn)回的方式，該規(guī)定不僅簡化了相關(guān)的會計核算，而且防止了一些企業(yè)利用資產(chǎn)減值損失的調(diào)整進行盈余管理，保證了利潤信息的真實，提高了會計信息質(zhì)量。

參考文獻：

[1]財政部.企業(yè)會計準則.北京:經(jīng)濟科學出版社.2006.

[2]財政部.企業(yè)會計準則――投資.北京:財政部財會字[1998]126號.1998.

篇(5)

《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》中將長期股權(quán)投資的后續(xù)計量方法分為成本法和權(quán)益法，但這兩種方法確定長期股權(quán)投資初始入賬額的規(guī)則完全不同。因此，可將長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)核算方法直接分為成本法和權(quán)益法兩大類，由此細分各類方法下的初始入賬額及后續(xù)入賬額。筆者認為成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換業(yè)務(wù)核算中應(yīng)著重把握下列要點。

（一）成本法與權(quán)益法的核算條件及轉(zhuǎn)換類型 企業(yè)取得被投資單位控制權(quán)或未取得非上市公司控制權(quán)的長期股權(quán)投資，應(yīng)當采用成本法核算?？刂茩?quán)形式分為法定控制權(quán)和實質(zhì)控制權(quán)兩類，其中取得被投資單位50%以上股權(quán)形成了法定控制權(quán)，包括直接擁有、間接擁有或混合擁有的法定控制權(quán)；對于持有被投資單位股權(quán)比例未達到半數(shù)以上，但有權(quán)任免被投資單位董事會的多數(shù)成員、或有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)經(jīng)營決策、或在被投資單位董事會中有多數(shù)表決權(quán)等條件形成了實質(zhì)控制權(quán)；未取得控制權(quán)的長期股權(quán)投資通常是對未上市企業(yè)的投資，如果企業(yè)在活躍市場中購入能可靠計量市場公允價且長期持有的股權(quán)投資，這應(yīng)在可供出售金融資產(chǎn)賬戶中核算，而不屬于長期股權(quán)投資賬戶核算的內(nèi)容。企業(yè)對被投資單位具有共同控制權(quán)或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)采用權(quán)益法核算，通常認為持有股權(quán)比例在20%-40%之間且未取得實質(zhì)控制權(quán)條件下適用權(quán)益法核算。企業(yè)依據(jù)自身實力及發(fā)展戰(zhàn)略需要調(diào)整股權(quán)投資策略時，會計核算中應(yīng)依據(jù)增減持股份后的持股狀況轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資的核算方法，由此形成會計核算政策的變更?！镀髽I(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》第6條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)追溯調(diào)整會計政策變更形成的累積影響數(shù)。筆者將長期股權(quán)投資核算方法之間的轉(zhuǎn)換關(guān)系歸類細分為下圖1所示：

（二）成本法與權(quán)益法核算長期股權(quán)投資初始入賬額確認方法的差異 成本法核算條件下，同一控制下企業(yè)控股合并形成的長期股權(quán)投資應(yīng)按擁有被投資單位凈資產(chǎn)的賬面價值份額確認初始入賬額，支付對價的賬面價值與取得該投資份額之間的差異依次調(diào)整資本公積和留存收益。非同一控制下企業(yè)控股合并形成的長期股權(quán)投資應(yīng)當按合并中支付對價即合并成本或公允價（下同）確認初始入賬額，支付的對價形式可以是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨、貨幣資金、交換股份或承擔債務(wù)等，支付對價的賬面價值與該對價之間的差額調(diào)整投資方的有關(guān)賬戶；未取得控制權(quán)的長期股權(quán)投資應(yīng)按支付的對價確認初始入賬額。而權(quán)益法核算條件下，長期股權(quán)投資應(yīng)按投資成本即支付的對價與取得被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價份額的較高者確認初始入賬額，投資成本小于分享份額的差額形成營業(yè)外收入。準則中未區(qū)分同一控制下的權(quán)益法及非同一控制下的權(quán)益法初始計量之間的差異，因此，可理解為權(quán)益法核算條件下的長期股權(quán)投資均需按該規(guī)則確認初始成本，這意味著在同一控制下控股合并投資中因減持股份轉(zhuǎn)換形成的權(quán)益法條件，應(yīng)調(diào)整減持后剩余股份的原賬面價值份額，按投資對價與轉(zhuǎn)換日分享被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價份額的較高者確定。

（三）成本法與權(quán)益法核算長期股權(quán)投資后續(xù)計量額確認方法的差異 成本法核算方式下的長期股權(quán)投資賬面價值不隨被投資單位凈資產(chǎn)變動而調(diào)整，持有長期股權(quán)投資的賬面結(jié)余額始終為初始投資成本，按被投資單位分配的現(xiàn)金股利確認投資收益份額而不調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值額。而權(quán)益法核算方式下的長期股權(quán)投資賬面價值應(yīng)按被投資單位可辨認凈資產(chǎn)變動調(diào)整分享的份額，在被投資單位分配股利時沖減長期投資份額。尤其需注意到的是，準則規(guī)定在權(quán)益法核算條件下，被投資單位的凈利潤或凈虧損應(yīng)當按原投資時的可辨認資產(chǎn)公允價攤銷調(diào)整確定，而不是直接依據(jù)被投資單位核算的凈利潤確定分享的份額。

（四）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算時應(yīng)追溯調(diào)整初始投資成本及累積影響額 對于增持股權(quán)形成的成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法狀況，追溯調(diào)整業(yè)務(wù)應(yīng)細分為兩部分：一是原持有長期股權(quán)投資的初始成本（提取減值準備前的原賬面余額）與按原持股比例計算應(yīng)分享原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價之間的差額，前者大于后者的差額不調(diào)整股權(quán)投資的賬面價值；前者小于后者的差額調(diào)增長期股權(quán)投資即留存收益。比如原投資250萬元取得被投資單位10%股權(quán)，投資日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價總額3000萬元，投資日至以后增持20%股份期間，被投資單位實現(xiàn)凈利潤700萬元，且分配100萬元，增持日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價4000萬元。則增持股權(quán)日應(yīng)追溯原10%股權(quán)分享的300萬元凈資產(chǎn)份額與投資250萬元的差額50萬元，形成股權(quán)法的投資成本并調(diào)整留存收益。二是轉(zhuǎn)換期間被投資單位凈資產(chǎn)公允價的變動額1000萬元（4000-3000）按原持股10%比例確定分享份額100萬元，且需細分為分享的被投資單位凈利潤份額60萬（700-100）×10%調(diào)整留存收益，其余40萬元調(diào)整資本公積。

篇(6)

一、長期股權(quán)投資確認與計量原則

《企業(yè)會計準則》中有關(guān)長期股權(quán)投資明確要求，權(quán)益法與成本法分別適用于以下情況：（1）長期股權(quán)投資不具有控制和共同控制/重大影響且無法公允計量其價值時投資企業(yè)應(yīng)該采取成本法計量；（2）長期股權(quán)投資屬于合營企業(yè)/聯(lián)營企業(yè)也就是說無法對被投資單位產(chǎn)生重大影響/共同控制時應(yīng)該采用權(quán)益法進行財務(wù)處理。在選擇長期股權(quán)投資確認、計量方法時注意以下幾點事項：一是長期股權(quán)投資投資確認日，同一控制下長期股權(quán)投資按照其原來賬面價值為基礎(chǔ)進行計量，實際支付成本與照賬面價值差額作為投資企業(yè)的資本公積增加進行處理，賬面價值與公允價值不需要進行確認與計量。在非同一控制下，投資企業(yè)應(yīng)根據(jù)之際支付成本核算長期股權(quán)投資成本，實際支付成本依據(jù)投資企業(yè)支付的資產(chǎn)的公允價值計量，對于投資企業(yè)賬面價值與公允價值差額部分應(yīng)該進行損益確認。二是對于宣告發(fā)放股利部分，成本法按照被投資單位公布股利總額與投資所占比例確認“投資收益”與“應(yīng)收股利”，不同的是權(quán)益法將其作為“再投資”處理，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面金額。三是成本法對于被投資企業(yè)年度會計利潤不進行任何會計處理，權(quán)益法需要以被投資企業(yè)會計利潤為基礎(chǔ)并考慮投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間關(guān)聯(lián)交易對其調(diào)整后本進行會計確認與處理。四是若長期股權(quán)投資經(jīng)濟情況發(fā)生變化，則需要考慮成本法與權(quán)益法會計核算是否仍然適用，假如不再適用則需要改變核算方法并對以前期間業(yè)務(wù)進行追溯重述，轉(zhuǎn)換成本法與權(quán)益法核算。

二、長期股權(quán)投資賬務(wù)處理步驟

長期股權(quán)投資財務(wù)處理主要包括三個環(huán)節(jié)，即初始取得、持有期間及最終處置。在長期股權(quán)投資整個業(yè)務(wù)循環(huán)過程中，因為成本法和權(quán)益法適應(yīng)情況、確認原則、計量基礎(chǔ)都不同，兩種方法具有明顯的區(qū)別，所以在長期股權(quán)整個經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理中需要慎重考慮被投資單位與投資單位之間經(jīng)濟實質(zhì)，然后確定采用方法。

第一環(huán)節(jié)：長期股權(quán)取得日會計政策選擇與財務(wù)處理。根據(jù)《企業(yè)會計準則第2號――長期股權(quán)投資》、《應(yīng)用指南》及《企業(yè)會計準則講解》對長期股權(quán)投資規(guī)定，長期股權(quán)投資取得情況分為非企業(yè)合并與企業(yè)合并，企業(yè)合并又分為同一/非同一控制下企業(yè)合并。在同一控制下的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資應(yīng)該選擇“按照取得被投資單位所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額調(diào)整資本公積與留存收益”會計政策進行財務(wù)處理。也就是說，“長期股權(quán)投資”初始成本與投資企業(yè)支付成本沒有直接關(guān)系，支付成本是按照投資企業(yè)賬面價值為計量依據(jù)而不是支付的實際真實經(jīng)濟價值，差額作為投資企業(yè)資本公積。而在非同一控制與非企業(yè)合并情況下，長期股權(quán)投資應(yīng)該選擇“按照實際支付現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔的負債及發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值及直接相關(guān)費用計量長期股權(quán)投資成本，賬面價值與其公允價值之間差額需要進行會計處理，計入當期損益”會計政策進行財務(wù)處理。從具體會計政策規(guī)定可以看出，長期股權(quán)投資初始取得時如何進行會計政策選擇及財務(wù)處理需分析長期股權(quán)投資取得情況（同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下企業(yè)合并及非企業(yè)合并）而定，只要確定了相關(guān)取得情況亦即確定了相關(guān)會計政策及處理方法。

第二環(huán)節(jié)：后續(xù)持有期間政策選擇與財務(wù)處理。長期股權(quán)后續(xù)持有期間如何選擇會計確認、計量進行財務(wù)處理，需要依照以下情況進行確定。若長期股權(quán)投資不具有控制和共同控制/重大影響且無法公允計量其價值時投資企業(yè)應(yīng)該采取成本法計量；若長期股權(quán)投資屬于合營企業(yè)/聯(lián)營企業(yè)也就是說無法對被投資單位產(chǎn)生重大影響/共同控制時應(yīng)該采用權(quán)益法進行財務(wù)處理。

（1）被投資單位發(fā)放股利。在被投資單位發(fā)放股利時，企業(yè)如何選擇會計政策需要結(jié)合上述第一個環(huán)節(jié)，因為長期股權(quán)投資初始取得情況鑒定完全能確定投資企業(yè)與被投資企業(yè)屬于何種經(jīng)濟情況。對于被投資單位發(fā)放股利部分，“成本法”與“權(quán)益法”不同的是成本法將收到的股利視同“投資收益”進行財務(wù)處理同時確認“應(yīng)收股利”；“權(quán)益法”將收到的股利視同投資成本的收回，所以不確認為“投資收益”而是對“長期股權(quán)投資”賬面價值進行調(diào)整，沖銷其投資成本，同時確認“應(yīng)收股利”。

（2）資產(chǎn)負債表日損益確認。長期股權(quán)投資在每年度12月31日是否需要根據(jù)被投資單位經(jīng)營成果進行調(diào)整，需要考慮投資企業(yè)采用的是成本法還是權(quán)益法來確定，若采用“成本法”則不需要進行任何財務(wù)處理，若采用“權(quán)益法”則需要根據(jù)被投資單位經(jīng)營成果情況確認“投資收益”，需要注意的是不能直接根據(jù)被投資企業(yè)會計利潤進行核算投資收益，而是在會計利潤基礎(chǔ)上考慮關(guān)聯(lián)交易（存貨銷售、固定資產(chǎn)、原材料、無形資產(chǎn)等）以及取得日公允價值與賬面價值不一致等情況來核算投資收益。會計利潤調(diào)整核心是關(guān)聯(lián)方交易未實現(xiàn)內(nèi)部收益部分與購買日公允價值不一致因素的影響，調(diào)整被投資企業(yè)實質(zhì)上的凈利潤。在會計利潤調(diào)整中需要注意以下關(guān)聯(lián)交易：一是關(guān)聯(lián)交易中固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)內(nèi)部銷售調(diào)整，調(diào)整投資企業(yè)虛增固定資產(chǎn)原值亦即被投資企業(yè)固定資產(chǎn)賬面價值與其銷售價格之間的差額以及由于此差額引起的累計折舊多計提影響。二是庫存商品以及原材料等，將投資企業(yè)購買此類商品而未實現(xiàn)銷售部分從被投資企業(yè)當年利潤中扣除。三是購買日公允價值與賬面價值不一致項目，對于長期股權(quán)投資日因被投資單位資產(chǎn)公允價值與賬面價值不相等而產(chǎn)生的差額部分也需要調(diào)整，增加/減少被投資單位當年度財務(wù)報表會計利潤。

（3）追加/減少投資核算方式轉(zhuǎn)化。投資單位在長期股權(quán)投資初始取得后，投資單位可能處理部分長期股權(quán)投資或追加投資都會改變投資單位對被投資單位的影響，可能由控制變成重大影響或由重大影響變成了控制/共同控制等情況，使得投資單位目前采用的“成本法”/“權(quán)益法”不在適用情況改變后的條件，所以投資單位需要根據(jù)此情況改變長期股權(quán)投資核算方法。比如，投資單位因持有長期股權(quán)投資情況發(fā)生改變需要將“成本法”轉(zhuǎn)換為“權(quán)益法”則應(yīng)將以前年度因股利發(fā)放部分由“投資收益”轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資”進行追溯調(diào)整，同時需要對于以前年度未進行任何財務(wù)處理的被投資單位經(jīng)營成果部分進行追溯確認。

第三環(huán)節(jié)：最終處置情況鑒定與財務(wù)處理。投資單位處置長期股權(quán)投資時，無論采用成本法還是權(quán)益法均需直接沖減對應(yīng)賬面價值部分，實際取得價款與賬面價值差額記入當期損益亦即“投資收益”，唯一不同的是投資單位若采用權(quán)益法則需要將其他情況導致記入“資本公積――其他資本公積”部分對應(yīng)轉(zhuǎn)出，確認為“投資收益”。

[例]上市公司甲公司于2008年1月1日以銀行存款4000萬元和公允價值為3000萬元的無形資產(chǎn)（成本3200萬元，累計攤銷640萬元）從乙公司（可辨認凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值均為40000萬元）購買15%股權(quán)，對乙公司不產(chǎn)生重大影響，乙公司股份公允價值不可獲取，甲乙雙方不存在任何關(guān)聯(lián)關(guān)系。其他資料：2008年2月乙公司宣告分派4000萬元股利，3月1日實際支付；2008年乙公司實現(xiàn)凈利潤4700萬元；2009年1月1日，甲公司以銀行存款4500萬元追加投資10%且派出一名董事對乙公司產(chǎn)生重大影響，當日乙公司凈資產(chǎn)公允價值40860萬元，存貨賬面價值與公允價值分別為1200萬元與1360萬元，其他資產(chǎn)負債類賬面與公允一致；2009年3月乙公司分配現(xiàn)金股利3800萬元，4月1日實際支付；2009年乙公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升200萬元；2009年1月1日持有存貨實際銷售50%；2009年實現(xiàn)利潤5000萬元；2010年1月1日以700萬元出售其中的5%，出售后仍能對乙公司產(chǎn)生重大影響；乙公司按照10%提取盈余公積。按照上述長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法會計處理三步驟思路處理如下：

第一環(huán)節(jié)：初始取得會計政策選擇與財務(wù)處理。依據(jù)上述資料判斷，甲乙公司不具有任何關(guān)聯(lián)關(guān)系且乙公司股份在活躍市場上無報價公允價值也不可計量。因甲公司對乙公司的投資不具有控制/共同控制/重大影響且公允價值不可獲取，所以應(yīng)采取成本法計量，所以應(yīng)采用“按照實際支付現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔的負債及發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值及直接相關(guān)費用計量長期股權(quán)投資成本，賬面價值與其公允價值之間差額需要進行會計處理，計入當期損益”。因此，長期股權(quán)投資初始確認成本為7000萬元（銀行存款4000萬元與無形資產(chǎn)3000萬元）計入“長期股權(quán)投資”借方，無形公允價值3000萬元與賬面價值2560萬元（原值3200萬元與累計攤銷640萬元差額）差額440萬元計入確認為當期損益“營業(yè)外收入”，支付銀行存款4000萬元計入“銀行存款”貸方，同時沖銷無形資產(chǎn)“累計攤銷”640萬元。

第二環(huán)節(jié)：后續(xù)持有期間政策選擇與財務(wù)處理。根據(jù)甲乙公司第一次投資情況，甲公司不能對乙公司產(chǎn)生重大影響且乙公司股份公允價值不可計量，則甲公司應(yīng)采用“成本法”進行后續(xù)計量，第二次投資后甲公司能對乙公司產(chǎn)生重大影響則需采用“權(quán)益法”進行后續(xù)計量且需要調(diào)整以前采用“成本法”產(chǎn)生的影響。因此，第一次投資持有期間亦即2008年分配股利600萬元計入“投資收益”貸方與“應(yīng)收股利”。因成本法不需要確認會計利潤，所以對2008年度產(chǎn)生的4700萬元不做任何財務(wù)處理。2009年1月再投資4500萬元直接確認為“長期股權(quán)投資”初始成本，同時需要確認2008年會計利潤705萬元（4700萬元×15%）與分配股利600萬元產(chǎn)生影響。將600萬元股利計入“長期股權(quán)投資”貸方，同時按照10%計提60萬元部分計入“盈余公積”借方，剩余540萬元計入“利潤分配―未分配利潤”借方，作為調(diào)整期初留存收益；將會計利潤705萬元計入“長期股權(quán)投資――損益調(diào)整”借方，同時按照10%計提70.5萬元部分計入“盈余公積”貸方，剩余634.5萬元計入“利潤分配――未分配利潤”貸方，作為調(diào)整期初留存收益；另外因其他權(quán)益變動引起公允價值上升部分24萬元（（40860萬元-40000萬元-（4700萬元-4000萬元）×15%）計入“資本公積”貸方與“長期股權(quán)投資”借方。這樣就將第一次長期股權(quán)投資“成本法”核算轉(zhuǎn)化成了“權(quán)益法”核算。對于第二次投資后期間產(chǎn)生的現(xiàn)金股利950萬元（3800萬元×25%）直接沖減“長期股權(quán)投資”作為投資回收；2009年度甲公司享有部分1230萬元（（5000萬元-（1360-1200）×50%）×25%）確認為“長期股權(quán)投資”再投資，同時確認“投資收益”；可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升部分50萬元（200萬元×25%）確認“資本公積”與“長期股權(quán)投資”。

第三環(huán)節(jié)：最終處置情況鑒定與財務(wù)處理。2010年1月1日長期股權(quán)投資賬面價值為11959萬元（7000萬元+4500萬元-600萬元+705萬元+24萬元-950萬元+1230萬元+50萬元），出售5%占據(jù)597.95萬元，售價700萬元與賬面價值差額102.05萬元計入“投資收益”貸方，沖銷“長期股權(quán)投資”賬面價值597.95萬元，同時將計入“資本公積”對應(yīng)5%部分亦即3.7萬元（（24萬元+50萬元）×5%）轉(zhuǎn)出， 同時確認“投資收益”。 由此， 整個“長期股權(quán)投資”財務(wù)處理完畢。

參考文獻：

[1]中華會計網(wǎng)校：《中級會計實務(wù)》（2011年全國會計專業(yè)技術(shù)資格統(tǒng)一考試夢想成真系列輔導叢書應(yīng)試指南），人民出版社2011年版。

篇(7)

關(guān)鍵詞：企業(yè)會計準則講解2010；長期股權(quán)投資；權(quán)益法核算

2010年10月，在現(xiàn)行企業(yè)會計準則頒布四年多以后，財政部會計司組織編寫了《企業(yè)會計準則講解2010》。該講解在原有《企業(yè)會計準則講解2006》、《企業(yè)會計準則講解2008》的內(nèi)容框架基礎(chǔ)上，對39項企業(yè)會計準則進行了全面的梳理、補充，并進行了系統(tǒng)的修訂和完善。這對于企業(yè)會計準則在所有大中型企業(yè)的全面貫徹實施起到了十分重要的指導作用。根據(jù)《企業(yè)會計準則第2號――長期股權(quán)投資》的規(guī)定，對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量應(yīng)采用權(quán)益法核算，也就是當投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響時，應(yīng)采用權(quán)益法進行后續(xù)計量。權(quán)益法是指在長期股權(quán)投資的后續(xù)計量中，投資企業(yè)按照享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法；根據(jù)對被投資單位凈利潤調(diào)整范圍的不同，權(quán)益法可分為簡單權(quán)益法、不完全權(quán)益法和完全權(quán)益法。我國現(xiàn)行企業(yè)會計準則要求的權(quán)益法是完全權(quán)益法?，F(xiàn)就《企業(yè)會計準則講解2010》中，長期股權(quán)投資權(quán)益法核算持股比例增減變化時會計核算的新增內(nèi)容做一介紹，并舉例進行解析，以期更好地幫助財會人員掌握理解。

一、企業(yè)會計準則講解2010新增內(nèi)容

與《企業(yè)會計準則講解2008》相比，《企業(yè)會計準則講解2010》中有關(guān)長期股權(quán)投資權(quán)益法核算時投資方的持股比例增減變動時的會計核算有了新的變化。如果增資后，投資企業(yè)仍然對投資單位實施共同控制或重大影響，投資企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值需要根據(jù)占被投資企業(yè)所有者權(quán)益公允價值的份額作相應(yīng)的調(diào)整。具體新增內(nèi)容如下：

第一，投資單位對被投資單位的持股比例減少，如處置部分投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時，投資單位應(yīng)當繼續(xù)采用權(quán)益法核算剩余投資，并按處置投資的比例將以前在其他綜合收益(資本公積）中確認的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至當期損益。

第二，投資單位對被投資單位的持股比例增加，如新增投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時，投資單位應(yīng)當按照新的持股比例對投資繼續(xù)采用權(quán)益法進行核算。在新增投資日，如果新增投資成本大于按新增持股比例計算的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資成本；如果新增投資成本小于按新增持股比例計算的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，應(yīng)按該差額，調(diào)整長期股權(quán)投資成本和營業(yè)外收入。

第三，投資單位對被投資單位的持股比例增加，如新增投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時，在新增投資日，該項長期股權(quán)投資取得新增投資時的原賬面價值與按增資后持股比例扣除新增持股比例后的持股比例計算應(yīng)享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，應(yīng)當調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值和資本公積。

二、舉例說明修訂后的長期股權(quán)投資權(quán)益法核算的會計處理

（一）持股比例減少時的會計處理

投資單位對被投資單位的持股比例減少，如處置部分投資，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時，投資單位應(yīng)當繼續(xù)采用權(quán)益法核算剩余投資，并按處置投資的比例將以前在其他綜合收益(資本公積）中確認的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至投資收益。

例1：甲公司持有乙公司40%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年4月15日，甲公司將該項投資中的50%對外出售，取得價款1500萬元。減持后，甲公司共擁有乙公司20%的股權(quán)，對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實施重大影響，甲公司還是按照權(quán)益法對這項投資進行核算。減持前，甲公司該項長期股權(quán)投資的賬面價值為2600萬元，其中，投資成本2000萬元，損益調(diào)整400萬元，其他權(quán)益變動200萬元。新增投資日，乙公司的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值總額為10000萬元，按照新的企業(yè)會計制度講解2010的規(guī)定，會計處理如下：

1.甲公司出售50%的長期股權(quán)投資后，需要調(diào)減長期股權(quán)投資賬面價值1300萬元

借：銀行存款 15000000

貸：長期股權(quán)投資――成本投資

10000000

――損益調(diào)整 2000000

――其他權(quán)益變動 1000000

投資收益 2000000

2.并按處置投資的比例（50%）將以前在其他綜合收益(資本公積）中確認的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至當期損益。

借：資本公積――其他資本公積

1000000

貸：投資收益 1000000

（二）追加投資后的會計處理

1.在新增投資日，如果新增投資成本小于按新增持股比例計算的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，應(yīng)按該差額，調(diào)增長期股權(quán)投資的成本和營業(yè)外收入。

例2：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年6月15日，甲公司又以800萬元價格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實施重大影響，甲公司繼續(xù)按照權(quán)益法對這項投資進行核算。增持前，甲公司該項長期股權(quán)投資的賬面價值為1800萬元，其中投資成本1200萬元，損益調(diào)整400萬元，其他權(quán)益變動200萬元。新增投資日，乙公司的可辨認凈資產(chǎn)的總額為10000萬元，按照新的企業(yè)會計制度講解2010的規(guī)定，會計處理如下：

甲公司新增投資成本為800萬元，按照新增10%的持股比例計算，占乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額為：10%X10000=1000萬元，投資成本小于應(yīng)享有的被投資單位的可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，需調(diào)增長期股權(quán)投資的賬面價值：

借：長期股權(quán)投資――投資成本

10000000

貸：銀行存款 8000000

營業(yè)外收入 2000000

2.在新增投資日，如果新增投資成本大于按新增持股比例計算的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

例3：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實施重大影響，采用權(quán)益法核算。2010年6月15日，甲公司又以1000萬元價格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實施重大影響，甲公司還是按照權(quán)益法對這項投資進行核算。新增投資日，乙公司的可辨認凈資產(chǎn)的總額為8000萬元，按照新的企業(yè)會計制度講解2010的規(guī)定，會計處理如下：

甲公司新增投資成本為1000萬元，按照新增的10%的持股比例計算，占乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額為：10%X8000=800萬元，投資成本大于應(yīng)享有的被投資單位的可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值：

借：長期股權(quán)投資――投資成本

10000000

貸：銀行存款 10000000

3.在新增投資日，該項長期股權(quán)投資取得新增投資時的原賬面價值大于按原有持股比例計算的應(yīng)享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，按照差額，應(yīng)當調(diào)增長期股權(quán)投資賬面價值和資本公積。

例4：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年8月15日，甲公司又以800萬元價格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實施重大影響，甲公司繼續(xù)按照權(quán)益法對這項投資進行核算。增持前，甲公司該項長期股權(quán)投資的賬面價值為2200萬元，其中投資成本1800萬元，損益調(diào)整200萬元，其他權(quán)益變動400萬元。新增投資日，乙公司的可辨認凈資產(chǎn)的總額為8000萬元，按照新的企業(yè)會計制度講解2010的規(guī)定，會計處理如下：

在新增投資日，該項長期股權(quán)投資取得新增投資時的原賬面價值是2200萬元，增資后持股比例(40%)扣除新增持股比例(10%)后的持股比例(40%-10%=30%)計算應(yīng)享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額為：30%X8000=2400萬元，差額為200萬元，調(diào)增長期股權(quán)投資的賬面價值：

借：長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動

2000000

貸：資本公積――其他資本公積

2000000

4.增資之后，長期股權(quán)投資原賬面價值小于按原有持股比例計算的應(yīng)享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額，按照差額，應(yīng)當調(diào)減長期股權(quán)投資賬面價值和資本公積。

例5：甲公司持有乙公司30%的股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實施重大影響，采用權(quán)益法核算。2011年5月15日，甲公司又以800萬元價格取得乙公司10%的股權(quán)，增持后，甲公司共擁有乙公司40%的股權(quán)，對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策仍實施重大影響，甲公司繼續(xù)按照權(quán)益法對這項投資進行核算。增持前，甲公司該項長期股權(quán)投資的賬面價值為2600萬元，其中投資成本1800萬元，損益調(diào)整200萬元，其他權(quán)益變動400萬元。新增投資日，乙公司的可辨認凈資產(chǎn)的總額為8000萬元，按照新的企業(yè)會計制度講解2010的規(guī)定，會計處理如下：

在新增投資日，該項長期股權(quán)投資取得新增投資時的原賬面價值是2600萬元，增資后持股比例(40%)扣除新增持股比例(10%)后的持股比例(40%-10%=30%)計算應(yīng)享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額為：30%X8000=2400萬元，差額為200萬元，調(diào)減長期股權(quán)投資的賬面價值：

借：資本公積――其他資本公積

2000000

貸：長期股權(quán)投資――其他權(quán)益變動 2000000

通過以上會計核算解析可知，投資方在投資和持股比例變動時，以被投資單位的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)對持有期間的長期股權(quán)投資的賬面價值進行及時調(diào)整，修訂后的長期股權(quán)投資權(quán)益法核算要求，更加遵循和體現(xiàn)了完全權(quán)益法的核算原則。

參考文獻：

1.財政部會計司編寫組.企業(yè)會計準則講解2010[M].人民出版社,2010.

2.王春兒.長期股權(quán)投資權(quán)益法核算解析[J].財會通訊(綜合),2010(12).